Premieheffing Rijnvarende; Nederland niet verplicht tot regularisatie (2)

1.1. Deze zaak is één van acht, afkomstig van drie verschillende gerechtshoven, over rijnvarenden die volgens de belastingdienst in Nederland sociaal verzekerd en premieplichtig waren omdat de scheepsexploitant in Nederland was gevestigd, maar die volgens de rijnvarenden zelf in Luxemburg verzekerd en premieplichtig waren omdat hun werkgevers (uitzendbureaus) in Luxemburg gevestigd waren. De hoofdvragen zijn telkens: in welk land was de belanghebbende verzekerd en premieplichtig? Wie bepaalt dat (de belastingdienst of de Svb) en op basis waarvan? Als de belanghebbende in Nederland verzekerd en premieplichtig is, is Nederland dan wegens niet-doorlopen van EU-rechtelijke overleg- en ontdubbelingsprocedures gehouden om dubbele premieheffing te voorkomen als het niet-bevoegde Luxemburg niet restitueert?

1.2. Bij de acht conclusies hoort een gemeenschappelijke bijlage die de voor alle acht zaken relevante regelgeving en rechtspraak bevat, het EU-systeem van coördinatie van socialeverzekering van grensoverschrijdende werknemers en met name rijnvarenden uiteenzet, en Kamervragen over de premieheffingsproblemen van rijnvarenden citeert en de antwoorden daarop van de regering. De nationale en EU-rechtelijke bepalingen en de rechtspraak die ik hieronder noem, worden in de bijlage geciteerd. Ik vrees dat, om het onderstaande goed te kunnen volgen, regelmatig raadpleging van de bijlage noodzakelijk is.

1.3. Deze zaak is grotendeels gelijk aan de zaak met nr. 19/04564 waarin ik heden eveneens concludeer. Die zaak wijkt op slechts twee punten af van deze: het tweede incidentele cassatiemiddel is anders en in die andere zaak is alleen een E101-verklaring afgegeven in Luxemburg en niet tevens een E106-verklaring.

1.4. De Nederlandse belanghebbende woonde in de geschiljaren 2011 t/m 2013 in Nederland en was toen in loondienst bij een in Luxemburg gevestigd uitzendbureau dat hem tewerkstelde op een binnenvaartschip. Hij was rijnvarende in de zin van het Rijnvarendenverdrag (RV) en diens opvolger, de Rijnvarendenovereenkomst (Rvov). Luxemburg heeft op 19 november 2004 op basis van de niet op rijnvarenden toepasselijke Vo. (EEG) 1408/71 een E106-verklaring afgegeven dat de belanghebbende vanaf 19 oktober 2004 voor onbepaalde tijd recht had op prestaties uit hoofde van ziekte en moederschap, en op 24 maart 2006 ook een vanaf 1 januari 2005 voor onbepaalde tijd geldende E101-verklaring dat de Luxemburgse sociale zekerheidswetgeving op hem van toepassing was. Op verzoek van de Inspecteur heeft Luxemburg die E101-verklaring terugwerkend naar 1 januari 2007 ingetrokken en dat op 26 augustus 2016 aan de Sociale verzekeringsbank (Svb) bevestigd, maar niet aan de belanghebbende. De feitenrechters hebben daarom geoordeeld alsof de verklaring niet ingetrokken zou zijn.

1.5. De Svb heeft op 9 augustus 2016 een A1-verklaring afgegeven die de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving aanwijst voor de jaren 2011 t/m 2013, maar die op 26 januari 2017 weer ingetrokken, en heeft vervolgens op 19 september 2018 een nieuwe A1-verklaring voor 1 januari 2011 t/m 16 november 2014 afgegeven, die zij na bezwaar ook weer heeft ingetrokken en op 28 februari 2019 heeft vervangen door een derde A1-verklaring voor 1 januari 2011 t/m 31 augustus 2014, die nog steeds Nederland aanwijst als bevoegd voor de sociale verzekering van de belanghebbende. Ook tegen die verklaring heeft de belanghebbende bezwaar gemaakt.

1.6. De belanghebbende heeft voor 2011 t/m 2013 vrijstelling verzocht van premieheffing volksverzekeringen, die de Inspecteur voor geen van die jaren heeft verleend. Hij heeft belanghebbendes bezwaren daartegen voor alle drie de jaren afgewezen. Het daartegen gerichte beroep is door de Rechtbank Zeeland-West-Brabant ongegrond verklaard.

1.7. Het Hof heeft u bij tussenuitspraak van 27 september 2018 (onderdeel 5.16 van de bijlage) prejudiciële vragen gesteld, die u bij arrest HR BNB 2019/45 (zie 5.16 bijlage) niet heeft beantwoord omdat de eerste vraag al beantwoord was en de feitelijke grondslag van de tweede vraag niet vast stond.

1.8. Het Hof heeft bij einduitspraak de inspecteur niet gebonden geacht aan de onjuiste Luxemburgse E101-en E106-verklaringen, maar heeft ook geoordeeld dat Nederland, hoewel exclusief heffingsbevoegd, de sinds 1 mei 2010 (inwerkingtreding Vo. (EG) 883/2004 en Rvov) geldende procedureregels voor overleg en bemiddeling tussen lidstaten heeft geschonden en daardoor dubbele premieheffing niet heeft voorkomen. Aangezien noch de fiscus, noch de Svb, noch de politiek de van-het-kastje-naar-de-muur-problemen van de belanghebbende lijkt te kunnen oplossen en dubbele premieheffing te voorkomen, heeft het hof de impasse doorbroken en de door de belanghebbende vermelde, in Luxemburg geheven premies verrekend met de in Nederland verschuldigde premies.

1.9. Het principale cassatieberoep van de belanghebbende komt erop neer dat het Hof zich gebonden had moeten achten aan de Luxemburgse E101-en E106-verklaringen en ten onrechte geen vergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn heeft toegekend. Zijn incidentele cassatieberoep komt erop neer dat het Hof niet kon volstaan met ontdubbeling door verrekening van de Luxemburgse premies met de Nederlandse, maar enkel premieplicht in Luxemburg had moeten aannemen omdat ook enkelvoudige premieplicht in het hoogstheffende land zijn belang schaadt in strijd met Vo. 883/2004 en Toepassingsvo. 987/2009.

1.10. Het cassatieberoep van de Staatssecretaris komt erop neer dat de exclusief bevoegde lidstaat Nederland niet door EU-recht of de Rvov verplicht wordt om terug te treden ten gunste van een niet-bevoegde lidstaat, noch om diens ten onrechte geheven premies te verrekenen, subsidiair dat het Hof verzuimd heeft te onderzoeken of en zo ja, welke premies daadwerkelijk in Luxemburg zijn betaald en of die vergelijkbaar zijn met de Nederlandse.

1.11. Ad belanghebbendes principale cassatieberoep meen ik dat op een ingetrokken onjuiste E101-verklaring geen beroep gedaan kan worden. Omdat die intrekking kennelijk niet aan de belanghebbende is meegedeeld, doe ik hieronder met de feitenrechters alsof zij niet zou zijn ingetrokken. De E106-verklaring is overigens kennelijk niet ingetrokken.

1.12. Ad middel 1 : uit HvJ X en Van Dijk en HR BNB 2016/101 volgt dat onjuiste E-verklaringen, afgegeven op basis van de niet op rijnvarenden toepasselijke oude Vo. 1408/71 andere lidstaten niet binden. De belanghebbende betoogt dat zijn E101- en E106-verklaringen na de inwerkingtreding van de nieuwe Vo 883/2004 en de nieuwe Rvov Nederland wél binden omdat de Rvov de nieuwe verordening niet meer uitschakelt, maar alleen diens materiële aanwijsregels en niet de procedureregels, zodat de betekenis van de tot 1 mei 2010 irrelevante E101- en 106-verklaringen na die datum beoordeeld moet worden op basis van de nieuwe procedureregels, die inhouden dat anterieure verklaringen van andere lidstaten de lidstaten binden. Het ontgaat mij echter hoe iets dat altijd ongeldig is geweest en dus nooit betekenis heeft gehad voor de stelselaanwijzing omdat exclusief een andere regeling (het RV) geldt, door een wetswijziging die niets van dien aard bepaalt maar integendeel juist opnieuw een andere regeling aanwijst (de Rvov), alsnog geldig zou worden. Dat betoog vindt mijns inziens geen steun in het recht.

1.13. De belanghebbende meent kennelijk dat de regularisatieprocedure ex art. 16 Toepassingsvo. 987/009 voor hem geldt hoewel het toe te passen art. 13 Vo. 883/2004 juist niet van toepassing is op rijnvarenden. Uit de niet-toepasselijkheid van de aanwijsregel van art. 13 Basisverordening volgt mijns inziens dat ook de toepassingsregels ter zake van die – immers niet-toepasselijke - Vo.-aanwijsregel uitgeschakeld is, nu de mogelijke onzekerheid die art. 16 Toepassingsvo. beoogt weg te nemen (waar is een werknemer verzekerd die in meer lidstaten werkt?) al weggenomen is door eenduidige aanwijzing van de scheepsexploitant-staat in art. 4 Rvov. Toepassingsregels voor iets dat niet van toepassing is, zijn mijns inziens niet van toepassing. Zou de regularisatieprocedure wél van toepassing zijn, dan had de belanghebbende die moeten initiëren door zich te melden bij de Svb, hetgeen hij heeft nagelaten en zou er niets anders uit hebben kunnen komen dan dat Nederland exclusief bevoegd was, daargelaten dat er geen conflict is, nu Luxemburg zijn E101-verklaring heeft ingetrokken en geenszins meent dat de scheepsexploitant in Luxemburg zat. Uit HR BNB 2019/45 volgt overigens dat de inspecteur niet bevoegd is die procedure te voeren en dat aan de belastingrechter geen oordeel toekomt over de vraag of de Svb procedureregels in acht heeft genomen. Ook het overgangsrecht in art. 6 Rvov helpt de belanghebbende niet omdat de Luxemburgse E-verklaringen niet overeenkomstig het RV zijn afgegeven.

1.14. Ad middel 2 meen ik dat het Hof uw arrest van 19 februari 2016, nr. 14/03907, ECLI:NL:HR:2016:252, met instructie ter zake van de bepaling en de gevolgen van overschrijding van de redelijke termijn van berechting in belastingzaken niet verkeerd heeft toegepast.

1.15. Ik acht daarom beide middelen van belanghebbende principale beroep ongegrond.

1.16. Belanghebbendes incidentele middel gaat kennelijk uit van de opvatting dat de lidstaten verplicht zouden zijn om steeds een uitzonderingsprocedure of een regularisatieprocedure. te volgen als dat in het financiële “belang” van een individuele werknemer is. Die opvatting acht ik onjuist. De lidstaten zijn niet verplicht om rijnvarenden of hun formele werkgevers te helpen stelselshoppen in strijd met het RV en de Rvov. Het gaat in art. 16 Vo. 883/2004 om een ander ‘belang’: dat van voorkoming van versnippering van verzekering over alle Rijnoeverstaten. Een regularisatie procedure kan overigens slechts tot door de belanghebbende kennelijk juist niet gewenste exclusieve Nederlandse bevoegd leiden.

1.17. Ik acht het primaire onderdeel van het cassatieberoep van de Staatssecretaris gegrond: zoals uit het bovenstaande volgt, meen ik dat de regularisatieprocedure van art. 16 Toepassingvo. voor de toepassing van het op rijnvarenden expliciet niet -toepasselijke art. 13 Basisverordening niet van toepassing is op rijnvarenden, en dat als dat anders zou zijn, die procedure tot geen ander resultaat kan leiden dan exclusieve Nederlandse heffingsbevoegdheid. Dat art. 6 Toepassingvo. evenmin van toepassing is als de Rvov van toepassing is, volgt daaruit dat die bepaling de enige juiste stelselaanwijzing (die van de scheepsexploitantstaat) niet bevat. De rangorderegeling in art. 6 Toepassingvo. voor aanwijzing van een ‘voorlopig’ bevoegde Staat (1. Werkstaat; 2. Woonstaat; 3. Aanvraagstaat) leidt tot voorlopige aanwijzing van de bij rijnvarenden voortdurend wisselende werkstaat die daarom juist moet worden vermeden volgens het wél toepasselijke art. 4 Rvov. Aan art. 73 Toepassingsvo. (verrekening van voorlopig geheven premies) en Besluit A1 van de Administratieve Commissie (overleg- en bemiddeling) komt men dan niet toe, daargelaten dat die bepalingen alleen van toepassing zijn als voorlopig een andere Staat aangewezen zou zijn dan de uiteindelijk bevoegd blijkende Staat. Daarvan is in casu geen sprake. Het door het Hof genoemde HvJ-arrest Sante Pasquini lijkt mij niet relevant, want een heel ander probleem en andere EU-regels betreffende zaak. Als het al zo zou zijn (r.o. 4.19 Hof) dat “in het kader van de sinds 1 mei 2010 geldende basis- en toepassings-verordening Nederland en Luxemburg samen actief moeten optrekken”, kan de rechter mijns inziens niet bepalen wat het resultaat daarvan zou (moeten) zijn geweest, maar in geen geval dat de onbetwist exclusief bevoegde staat niet of niet volledig zou mogen heffen.

1.18. Zou u er aan toe komen, dan meen ik dat ook het subsidiaire cassatieberoep van de Staatsecretaris doel treft: op de belanghebbende rust de bewijslast dat, welke en hoeveel beweerdelijk verrekenbare premies hij in Luxemburg betaald heeft en dat hij zijn mogelijkheden om de in Luxemburg ten onrechte geheven premies terug te vorderen vergeefs heeft uitgeput.

1.19. Ik geef u in overweging het cassatieberoep van de Staatssecretaris gegrond te verklaren en de principale en incidentele cassatieberoepen van de belanghebbende ongegrond te verklaren.

2. De feiten en het geding in feitelijke instanties en prejudicieel bij de Hoge Raad

De feiten

2.1. De in Nederland wonende belanghebbende is Nederlander en was in 2011, 2012 en 2013 in loondienst bij de in Luxemburg gevestigde [E] Sàrl ( [E] ). Hij werkte in die jaren op het motortankschip [A] op de Rijnvaart in Nederland, België en Duitsland. Eigenaar van het schip was [B] B.V., gevestigd in Nederland. Voor het schip was een scheepspatent afgegeven overeenkomstig de Herziene Rijnvaartakte.

2.2. De bevoegde Luxemburgse autoriteit heeft op 19 november 2004 een E106-verklaring afgegeven dat de belanghebbende en zijn bij hem wonende familie vanaf 19 oktober 2004, voor onbepaalde tijd recht hebben op prestaties uit hoofde van ziekte en moederschap. Op 24 maart 2006 heeft de Luxemburgse autoriteit hem ook een vanaf 1 januari 2005 voor onbepaalde tijd geldende E101-verklaring gegeven dat de Luxemburgse sociale zekerheidswetgeving op hem van toepassing is. Op verzoek van de Nederlandse Inspecteur heeft de Luxemburgse autoriteit bij brief van 26 augustus 2016 de Svb medegedeeld dat die E101-verklaring met ingang van 1 januari 2007 is ingetrokken. Die intrekking is kennelijk niet aan de belanghebbende meegedeeld.

2.3. De Svb heeft op 9 augustus 2016 een A1-verklaring afgegeven die de Nederlandse sociale zekerheidswetgeving op de belanghebbende van toepassing verklaart in de jaren 2011 t/m 2013. Bij uitspraak op bezwaar van 26 januari 2017 heeft zij die A1-verklaring ingetrokken omdat zij niet op basis van eigen informatie maar van die van de belastingdienst tot vaststelling van de verzekeringsplicht was gekomen. De Svb heeft vervolgens op 19 september 2018 een nieuwe A1-verklaring voor 1 januari 2011 t/m 16 november 2014 afgegeven. Na bezwaar van de belanghebbende heeft de Svb ook die verklaring weer ingetrokken en op 28 februari 2019 een derde A1-verklaring afgegeven voor de periode 1 januari 2011 t/m 31 augustus 2014, die nog steeds Nederland aanwijst als bevoegd voor de sociale verzekeringen. Ook tegen die verklaring heeft belanghebbende bij de Svb bezwaar gemaakt.

2.4. De belanghebbende heeft in zijn aangiften IB/PVV 2011 t/m 2013 vrijstelling verzocht van premieheffing volksverzekeringen, die de Inspecteur voor 2012 en 2013 heeft geweigerd. De aanslag IB/PVV 2011 is op 22 november 2013 automatisch opgelegd mét toekenning van de gevraagde vrijstelling. Bij brief van 7 november 2013 heeft de Inspecteur de belanghebbende geïnformeerd dat die aanslag abuis was en nader onderzocht zou worden. Naar aanleiding daarvan is aan de belanghebbende een navorderingsaanslag IB/PVV 2011 opgelegd zonder premievrijstelling. De Inspecteur heeft belanghebbendes bezwaren tegen de aanslagen voor alle drie de jaren afgewezen. Belanghebbendes daartegen gerichte beroep is door de Rechtbank Zeeland-West-Brabant ongegrond verklaard. Het Hof heeft u bij tussenuitspraak van 27 september 2018 (zie onderdeel 5.16 van de bijlage) prejudiciële vragen gesteld, die u bij arrest HR BNB 2019/45 (zie 5.16 bijlage) niet heeft beantwoord omdat de eerste vraag inmiddels al beantwoord was en de feitelijke grondslag van de tweede vraag niet vast stond.

Geschil

2.5. In geschil is of de belanghebbende in 2011 t/m 2013 recht heeft op vrijstelling van de heffing van premies volksverzekeringen.

Rechtbank Zeeland-West-Brabant

2.6. Volgens de Rechtbank is de belanghebbende Rijnvarende in de zin van de Rvov zodat zijn sociale-verzekeringspositie volgens art. 16 Vo. 883/2004 moet worden bepaald op basis van de Rvov, die voorschrijft dat hij verzekerd en daarmee premieplichtig is in het land waar de zetel van de scheepsexploitant is gevestigd. Niet in geschil is dat dat Nederland is. Met verwijzing naar een uitspraak van Hof Arnhem-Leeuwarden van 15 augustus 2017 (zie onderdeel 5.26 van de bijlage) heeft de Rechtbank de Inspecteur bevoegd geacht om premie te heffen en hem niet gebonden geacht aan de door Luxemburg afgegeven (en weer ingetrokken) E101-verklaring, noch aan de Luxemburgse E106-verklaring, gegeven het HvJ-arrest X en Van Dijk (zie onderdeel 5.4 van de bijlage) dat volgens het Hof meebrengt dat de Inspecteur ook onder de nieuwe Vo. 883/2004 niet aan die onjuiste verklaringen is gebonden:

“4.1. Vast staat dat belanghebbende in de onderhavige jaren in Nederland woonde, de Nederlandse nationaliteit had, in die jaren in dienstbetrekking was bij een Luxemburgse werkgever en hij zijn beroepsarbeid verrichtte aan boord van een schip dat met winstoogmerk in de Rijnvaart is gebruikt en dat was voorzien van een daartoe vereist scheepspatent.

4.3. Op grond van artikel 1, onderdeel c, en artikel 4 van de Rijnvarendenovereenkomst is belanghebbende premieplichtig in het land waar de zetel van de exploitant van het schip is gevestigd. Als exploitant in de zin van artikel 1, onderdeel c, van de Rijnvarendenovereenkomst, geldt de onderneming die het schip daadwerkelijk exploiteert en die beslissingsbevoegd is voor het economische en commerciële management van het schip. Voor de vaststelling van de exploitant is in beginsel de Rijnvarendenverklaring maatgevend. De partij die zich erop beroept dat de gegevens op de Rijnvarendenverklaring niet juist zijn, draagt daarvan de bewijslast.

4.4. Tussen partijen is niet in geschil dat voor het schip Diana een Rijnvaartverklaring is afgegeven waarop - alleen - de eigenaar Motortankschip [B] B.V. staat vermeld. Omdat gesteld noch gebleken is dat een ander dan de eigenaar het schip exploiteerde, dient de eigenaar als exploitant van het schip te worden aangemerkt. Gelet hierop en op de omstandigheid dat de zetel van de onderneming van Motortankschip [B] B.V. zich in Nederland bevindt, is belanghebbende op grond van de Rijnvarendenovereenkomst in Nederland sociaal verzekerd. De inspecteur heeft dan ook terecht geen vrijstelling van premies volksverzekeringen verleend.

4.5. Belanghebbende heeft primair het standpunt ingenomen dat hij voor de sociale verzekeringen is verzekerd in Luxemburg. Hij wijst daartoe op de door de Luxemburgse autoriteiten afgegeven E-106 verklaring. De rechtbank stelt vast dat de E-106 met dagtekening 19 november 2004 door de Luxemburgse autoriteiten is afgegeven op grond van Verordening (EEG) nr. 1408/71 van de Raad van 14 juni 1971 betreffende de toepassing van de sociale zekerheidsregelingen op loontrekkende en hun gezinnen, die zich binnen de Gemeenschap verplaatsen. De rechtbank is van oordeel dat belanghebbendes standpunt berust op een onjuiste rechtsopvatting gegeven het arrest HvJ EU 09-09-2015, C-72/14 en C- 197/14, ECLI:EU:C:2015:564 X en Van Dijk ;PJW]. In rechtsoverweging 51 van dat arrest is het volgende vermeld:

(…) [zie onderdeel 5.4 van de bijlage; PJW]

De rechtbank heeft, anders dan belanghebbende, geen reden om aan te nemen dat het oordeel van het Europese Hof van Justitie anders zou luiden onder de werking van Verordening (EG) 883/2004. De rechtbank is daarom van oordeel dat de inspecteur niet gebonden is aan de door Luxemburg aan belanghebbende afgegeven E-101 en E-106 verklaringen, ook indien er aan voorbij moet worden gegaan dat de E-101 verklaring blijkens een door de inspecteur ingebrachte brief van de Luxemburgse autoriteiten, in 2007 al zou zijn ingetrokken. De omstandigheid dat in het geval van belanghebbende – ook – een E-106 verklaring is afgegeven die ziet op prestaties bij ziekte en moederschap en daarmee afwijkt van de E-101 verklaring, maakt niet dat de inspecteur met die E-106 verklaring rekening moet houden.

4.6. Gegeven het voormelde arrest van het Europese Hof van Justitie, faalt ook belanghebbendes beroep op het vertrouwensbeginsel: de door een andere staat afgegeven verklaring onder werking van een niet jegens belanghebbende toepasselijke verordening, bindt de andere staten niet.

4.7. Belanghebbendes standpunt dat Nederland ter zake van de sociale verzekeringsplicht moet terugtreden nu belanghebbende premies heeft betaald of van zijn loon zijn ingehouden ten behoeve van de Luxemburgse sociale verzekeringen, berust op een onjuiste rechtsopvatting. Die betaling of inhouding creëert als zodanig geen verzekeringsplicht in Luxemburg en staat de verschuldigdheid van premies volksverzekeringen in Nederland dus niet in de weg.

4.8. Hetgeen hiervoor is overwogen leidt tot het oordeel dat de inspecteur voor de onderhavige jaren belanghebbende terecht niet heeft vrijgesteld van premieheffing voor de volksverzekeringen. De inspecteur is, anders dan belanghebbende stelt, ook bevoegd om de (navorderings)aanslagen zonder vrijstelling van premieheffing op te leggen, nu hij daarmee uitvoering gaf aan de op belanghebbende toepasselijke nationale en internationale wet- en regelgeving, onder meer artikel 57 Wet financiering sociale verzekeringen. Al hetgeen belanghebbende overigens nog heeft aangevoerd leidt niet tot een ander oordeel.”

Het gerechtshof 's-Hertogenbosch

2.7. Met de Rechtbank achtte het Hof Den Bosch in hoger beroep de inspecteur niet gebonden aan de onjuiste Luxemburgse E101- en E106-verklaringen, ook niet onder de nieuwe Vo. 883/2004. Op grond van HR BNB 2019/44 achtte het Hof zich wel gebonden aan de A1-verklaring, maar voelde zich desondanks genoodzaakt, gelet op de niet-naleving van procedureregels door Nederland en de resulterende internationale dubbele premieheffing, om de in Luxemburg ingehouden premies te verrekenen met de in Nederland verschuldigde premies volksverzekeringen. Het Hof heeft geen schadevergoeding wegens overschrijding van de redelijke termijn toegekend:

“E101-verklaring

4.3. Belanghebbende stelt allereerst dat de Inspecteur gebonden is aan E101-verklaring die geldt met ingang van 1 januari 2005. De E101-verklaring is nimmer ingetrokken. De door de Inspecteur gestelde intrekking van de E101-verklaring met ingang van 1 januari 2007 is nimmer aan belanghebbende bekend gemaakt. Volgens zeggen van de Inspecteur (zie proces-verbaal van het onderzoek ter zitting 23 augustus 2018) is het bevoegde orgaan in Luxemburg niet in staat E101 -verklaringen in te trekken en die intrekking aan belanghebbenden bekend te maken, omdat Luxemburg niet heeft bijgehouden aan wie E101-verklaringen zijn afgegeven. Een brief van het bevoegde orgaan in Luxemburg aan de SVB dat de E101-verklaring zou zijn ingetrokken is van geen betekenis, omdat het bewijs voor die intrekking ontbreekt en deze intrekking in ieder geval niet rechtsgeldig aan belanghebbende bekend is gemaakt. Er moet dus vanuit worden gegaan dat de E101-verklaring niet is ingetrokken. Met het in werking treden van de basisverordening per 1 mei 2010 is de bepaling in artikel 7, tweede lid, aanhef, onderdeel a van de Verordening EEG nr. 1408/71 (betreffende de toepassing van de sociale zekerheidsregelingen op werknemers en zelfstandigen, alsmede op hun gezinsleden, die zich binnen de Gemeenschap verplaatsen (hierna: Verordening 1408/71) vervallen. De jurisprudentie voor situaties tot 1 mei 2010 inhoudende dat een E101-verklaring in het geval van een Rijnvarende Nederland niet bindt, kan niet op onderhavige situaties worden toegepast. Vanaf 1 mei 2010 heeft de E101- verklaring rechtskracht en is Nederland in onderhavige gevallen daaraan gebonden. Volgens artikel 6, tweede lid, van de Overeenkomst krachtens artikel 16, eerste lid, van verordening (EG) 883/2004 betreffende de vaststelling van de op rijnvarenden toepasselijke wetgeving 883/2004 van 23 december 2010, Stcrt. 2011, 3397 (hierna: de Rijnvarendenovereenkomst) behoudt een E101-verklaring haar geldigheidsduur. Dit alles volgens belanghebbende.

4.4. Het Hof zal er met belanghebbende vooronderstellenderwijs vanuit gaan dat de E101- verklaring niet is ingetrokken, zoals belanghebbende stelt en de Inspecteur betwist.

4.5. Voor 1 mei 2010 gold dat deze verklaring niet kon worden geacht een E101-verklaring te zijn en Nederland niet bond. Deze gevolgtrekkingen door het HvJ zijn gebaseerd op artikel 7, tweede lid, aanhef, onderdeel a, van de Verordening 1408/71.3 Met de invoering van de Verordening (EG) nr. 883/2004 van het Europees Parlement en de Raad van 29 april 2004 betreffende de coördinatie van de socialezekerheidsstelsels (hierna: de basisverordening) is dit artikel vervallen en wordt voor Rijnvarenden de toepasselijke sociale verzekeringswetgeving niet meer bepaald, met uitsluiting van die verordening, door het Rijnvarendenverdrag (Verdrag betreffende de sociale zekerheid van rijnvarenden; Trb. 1981, 43) (hierna: het Rijnvarendenverdrag).

4.6. Voor de opvatting van belanghebbende pleit, dat de bepaling (artikel 7, tweede lid, aanhef, onderdeel a, van de Verordening 1408/71), op grond waarvan de E101-verklaring voor 1 mei 2010 niet kon worden geacht een El01-verklaring te zijn en Nederland niet bond, met ingang van 1 mei 2010 niet meer bestaat, zodat de conclusie zou kunnen zijn dat met ingang van 1 mei 2010 de El01-verklaring een dergelijke verklaring is en Nederland bindt. Tegen de opvatting van belanghebbende pleit, dat een El 01-verklaring die onder de voormalige regelgeving niet als een El 01-verklaring kon worden aangemerkt en (derhalve) geen bindende werking had, een en ander in verband met de speciale regeling ingevolge het Rijnvarendenverdrag, enkel wegens het ontbreken van een bepaling gelijk aan artikel 7, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van Verordening 1408/71 in de huidige basisverordening bindende werking zou hebben verkregen. Daartegen pleit immers het ontbreken van een (overgangs)bepal ing die dat rechtsgevolg in het leven roept. Artikel 6, tweede lid, van de Overeenkomst krachtens artikel 16, eerste lid, van de Rijnvarendenovereenkomst lijkt, anders dan belanghebbende betoogt, dat rechtsgevolg in ieder geval niet te bewerkstelligen.

4.7. Met betrekking tot artikel 87, achtste lid, van de basisverordening overweegt het Hof als volgt. Artikel 87, achtste lid, van de basisverordening beoogt te voorkomen, kort weergegeven, dat bij een ongewijzigde situatie door de invoering van de basisverordening de sociale zekerheidswetgeving van een andere lidstaat van toepassing wordt dan de sociale zekerheidswetgeving die op belanghebbende van toepassing was tot 1 mei 2010 op grond titel II van de Verordening nr. 1408/71. Uit het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie (hierna: HvJ) van 9 september 2015, C-72/14 en C-197/14, X en Van Dijk, ECLI:EU:C:2015:564 (hierna: arrest X en Van Dijk) volgt evenwel, dat tot 1 mei 2010 titel II van de Verordening nr. 1408/71 niet op belanghebbende van toepassing was, omdat op grond van Titel I, artikel 7, tweede lid, aanhef, onderdeel a, van de Verordening 1408/71 in plaats van deze verordening het Rijnvarendenverdrag van toepassing was. Beoordeeld naar de tekst van artikel 87, achtste lid, van de basisverordening is dit artikel niet op belanghebbende van toepassing en is dus evenmin aan de orde dat belanghebbende een aanvraag had moeten indienen om met ingang van 1 mei 2010 op basis van de basisverordening onderworpen te worden aan de sociale zekerheidswetgeving van Luxemburg (in plaats die van Nederland). In de Praktische gids over de toepasselijke wetgeving in de Europese Unie (EU), de Europese Economische Ruimte (EER) en Zwitserland van de Administratieve Commissie (versie december 2013) is op pagina 54, in voetnoot 57 echter vermeld dat de Administratieve Commissie is overeengekomen dat artikel 87, achtste lid, van de basisverordening ook van toepassing is op Rijnvarenden voor wie de toepasselijke wetgeving voorheen werd vastgesteld op grond van artikel 7, tweede lid, van Verordening (EEG) nr. 1408/71. Een besluit met een dergelijke inhoud is echter niet terug te vinden in het overzicht van besluiten en aanbevelingen die geldend zijn, in het bijzonder niet in de besluiten van de A-serie. Vooralsnog is er geen aanleiding van uit te gaan, dat artikel 87, achtste lid, van de basisverordening geldt voor Rijnvarenden. Artikel 87, achtste lid, van de basisverordening (en het ontbreken van een aanvraag als bedoeld in dit artikel) staat als zodanig derhalve er niet aan in de weg om op grond van de E101-verklaring, die geldt met ingang van 1 januari 2005, aan te nemen dat belanghebbende in Luxemburg verzekerings- en premieplichtig was.

4.8. Alles afwegende is het Hof van oordeel dat een E101-verklaring die onder de voormalige regelgeving niet als een E101-verklaring kon worden aangemerkt en (derhalve) geen bindende werking had, een en ander in verband met de speciale regeling ingevolge het Rijnvarendenverdrag, enkel wegens het ontbreken van een bepaling gelijk aan artikel 7, tweede lid, aanhef en onderdeel a, van Verordening 1408/71 in de huidige basisverordening bindende werking zou hebben verkregen. Daartegen pleit immers het ontbreken van een (overgangs)bepaling die dat rechtsgevolg in het leven roept.

4.9. Terzijde merkt het Hof op, dat het wenselijker was geweest dat de Hoge Raad de tweede in de tussenuitspraak van Hof ’s-Hertogenbosch van 27 september 2018, nr. 17/00636 tot en met 17/00638, ECLI:NL:GHSHE:2018:3983 aan de Hoge Raad voorgelegde vraag wel had beantwoord in zijn arrest 16 november 2018, nr. 18/04103, ECLI:NL:HR:2018:2114. Het komt het Hof voor dat de procedure in hoofdstuk V, afdeling 2a van de Algemene wet inzake rijksbelastingen de feitenrechter hulp dient te bieden bij zijn feitenonderzoek. De procedure dient ertoe dat de Hoge Raad helderheid schept over beantwoording van een rechtsvraag voordat de feitenrechter zijn onderzoek naar de feiten heeft afgerond. Met het antwoord op de rechtsvraag kan de feitenrechter zijn onderzoek richten op de vaststelling van de feiten die van belang zijn voor de toepassing van het recht. De in het arrest gekozen lijn dwingt de feitenrechter eerst de feiten vast te stellen alvorens de Hoge Raad helderheid zal geven of de feitenrechter wel uitgaat van een juiste rechtstoepassing. Daarmee wordt de zogenoemde prejudiciële procedure zinledig. Immers, dan kan prejudiciële procedure achterwege worden gelaten en door de feitenrechter meteen bij (eind)uitspraak worden beslist, waarna in cassatie zal blijken of de feitenrechter wel uitgaat van de juiste rechtstoepassing. In concreto was bijvoorbeeld de vorenbedoelde tweede vraag erop gericht in onderhavige zaak het onderzoek naar de vermeende intrekking van de El01-verklaring eventueel achterwege te kunnen laten door de Hoge Raad vóóraf te laten oordelen over hetgeen nu onder 4.8 is overwogen en beslist.

E106-verklaring

4.10. De stelling van belanghebbende dat aan de E106-verklaring de conclusie moet worden verbonden dat van belanghebbende geen premie volksverzekeringen kan worden geheven wordt door het Hof verworpen.4

A1-verklaring van 28 februari 2019

4.11. Uit de A1-verklaring van 28 februari 2019 volgt, dat belanghebbende verzekerings- en premieplichtig is in Nederland.

4.12. De belastingrechter is aan die Al-verklaring gebonden, ook al staat die nog niet onherroepelijk vast.5

4.13. Daarmee staat vast, dat belanghebbende verzekerings- en premieplichtig is in Nederland.

4.14. Vaststaat echter ook, dat Nederland de procedureregels in:

- het Besluit A1 van 12 juni 2009 betreffende de instelling van een dialoog- en bemiddelingsprocedure met betrekking tot de geldigheid van documenten, het bepalen van de toepasselijke wetgeving en het verlenen van prestaties uit hoofde van Verordening (EG) nr. 883/2004 van het Europees Parlement en de Raad (Pb. 2010/C 106/01) van de Administratieve Commissie voor de coördinatie van de sociale zekerheidsstelsels (hierna: het Besluit A1 en

- artikel 6, artikel 16 en artikel 73 van de Verordening (EG) nr. 987/2009 van het Europees parlement en de Raad tot vaststelling van de wijze van toepassing van Verordening (EG) nr. 883/2004 betreffende de coördinatie van de socialezekerheidsstelsels (hierna: de toepassingsverordening)

niet heeft nageleefd.6 Deze procedurevoorschriften zijn erop gericht te voorkomen dat twee of meer lidstaten van dezelfde persoon sociale verzekeringspremies heffen. Daartoe moeten lidstaten met elkaar in overleg treden en in overleg tot het oordeel komen in welke lidstaat een persoon verzekerings- en premieplichtig is. Van een dergelijke vereiste loyale samenwerking tussen Nederland en Luxemburg blijkt in deze zaak niets.

4.15. Kort samengevat komt de situatie neer op het volgende:

- de Inspecteur stelt niet het bevoegde orgaan te zijn om in overleg te treden met Luxemburg, dus hij heft de premie volksverzekeringen ongeacht of in Luxemburg al is geheven (proces-verbaal van het onderzoek ter zitting 23 augustus 2018 en van 3 april 2019);

- de SVB is wel het bevoegde orgaan om in overleg te treden met Luxemburg, maar omdat zij in Nederland niet over de heffing gaat treedt zij niet in overleg met Luxemburg om de aldaar reeds geheven sociale verzekeringspremies door Luxemburg aan Nederland op de voet van artikel 73 van de toepassingsverordening te laten betalen en deze Luxemburgse premies (door de Inspecteur) te (laten) verrekenen met de aanslag.

4.16. Aldus wordt doordat in Nederland de bevoegdheden zijn verdeeld over de SVB en de Belastingdienst belanghebbende geconfronteerd met een dubbele heffing.

4.17. In het kader van de sinds 1 mei 2010 geldende basis- en toepassingsverordening moeten Nederland en Luxemburg samen actief optrekken.

4.18. De onder 2.9 en 2.10 vermelde door de staatssecretaris van Financiën aan de Tweede Kamer gegeven antwoorden wijken daarvan af. Dit komt omdat die antwoorden juist zijn voor de situatie tot 1 mei 2010, maar niet voor de situatie na 1 mei 2010.7

4.19. Zoals belanghebbende in wezen betoogt wordt hij van het kastje naar de muur gestuurd. De Inspecteur wijst naar de SVB, de SVB naar de Inspecteur. Over wat de Inspecteur doet of nalaat oordeelt de belastingrechter en over wat de SVB doet of nalaat oordeelt de Centrale Raad van Beroep. Het doorlopen van beide bestuursrechtelijke kolommen door belanghebbende heeft wel geleid tot vele nieuwe Al-verklaringen, maar (tot nu toe) niet tot het voorkomen van dubbele heffing.

4.20. Nu Belastingdienst, SVB noch politiek lijken te kunnen komen tot naleving van de sinds 1 mei 2010 geldende Unierechtelijke verplichting om dubbele heffing te voorkomen is het Hof van oordeel dat de belastingrechter deze impasse dient te doorbreken. In dit verband wijst het Hof op het arrest van het Hof van Justitie van de Europese Unie van 19 juni 2003, Santé Pasquini, C-34/02, ECLI:EU:C:2003:366, randnummer 70 e.v., waarbij - in essentie - is bevestigd dat migrerende werknemers er niet de dupe van mogen worden dat regels die de betrekkingen tussen socialezekerheidsorganen van verschillende lidstaten beheersen niet of niet volledig worden nageleefd.

4.21. Belanghebbende heeft bij brief van 30 april 2019 een overzicht gegeven van de volgens hem in Luxemburg reeds geheven sociale verzekeringspremies.

4.22. De Inspecteur heeft bij brief van 29 mei 2019 betwist dat de bedragen sociale verzekeringspremies betreffen.

4.23. Gelet op deze betwisting kan het Hof niet precies vaststellen hoeveel sociale verzekeringspremies voor belanghebbende in Luxemburg zijn betaald.

4.24. Omdat Nederland niet overeenkomstig artikel 73 van de toepassingsverordening in contact is getreden met Luxemburg om te achterhalen hoeveel sociale verzekeringspremies voor belanghebbende in Luxemburg zijn betaald, dient de onzekerheid over het bedrag dat in Luxemburg al voor belanghebbende is betaald voor rekening en risico te komen van de Inspecteur. Daarom zal het Hof uitgaan van de door belanghebbende opgegeven bedragen van de in Luxemburg geheven sociale verzekeringspremies. Dit betekent dat met de volgende bedragen aan in Luxemburg geheven sociale verzekeringspremies rekening wordt gehouden:

-2011: € 4.259,34;

-2012: € 4.302,21;

-2013: € 4.567,53.

In de (navorderings)aanslagen zijn de volgende premies geheven:

- 2011: € 9.624 -/- € 3.362 (premiedeel heffingskorting) = € 6.262;

- 2012: € 9.746 -/- € 3.431 (premiedeel heffingskorting) = € 6.315;

- 2013: € 10.392 -/- € 3.136 (premiedeel heffingskorting) = € 7.256.

Het Hof zal het premiegedeelte van de (navorderings)aanslagen verminderen met de hiervoor vermelde bedragen (afgerond) van € 4.260 (2011), € 4.303 (2012) en € 4.568 (2013).”

2.8. Volgens Van Waaijen (noot in NTFR 2019/2523) heeft het Hof terecht ingegrepen en de dubbele premieplicht opgeheven:

“Een opmerkelijke uitspraak, waarbij de inspecteur en de SVB een klap om de oren krijgen.

De SVB gaat niet over de premieheffing en de inspecteur gaat niet over de verzekering. En zo komt belanghebbende tussen de schuifdeuren. De ellende voor belanghebbende wordt veroorzaakt doordat in het Nederlandse socialeverzekeringsrecht de bevoegdheden zijn verdeeld. De SVB gaat over de verzekering en de inspecteur over de premieheffing. Mijns inziens moet gelden: geen premieheffing zonder verzekering. Maak dat de SVB en de inspecteur maar eens duidelijk. Deze uitspraak is wat mij betreft een uitnodiging aan de wetgever om dit te voorkomen. Gelukkig heeft het hof ingegrepen. De Hoge Raad wilde de prejudiciële vragen niet beantwoorden. De reden hiervoor is dat over de werking van de A1-verklaring door de Hoge Raad al eerder antwoord is gegeven (NTFR 2018/2335 en NTFR 2018/2294). De tweede vraag over de gebondenheid aan de E101-verklaring achtte de Hoge Raad niet relevant (zie ook 4.8).

Wat opvalt is dat de inspecteur wel slordig is geweest door de aangifte IB/PVV over 2011 automatisch af te doen. Ik pleit ervoor dat dit voor risico van de inspecteur komt, zodat belanghebbende toch zijn premievrijstelling krijgt.

De Luxemburgse autoriteiten hebben een E106-verklaring afgegeven, waardoor belanghebbende en zijn inwonende familie recht hebben op prestaties uit hoofde van ziekte en moederschap, ingaande op 19 november 2004 tot het moment waarop deze verklaring is ingetrokken. De Luxemburgse autoriteiten hebben tevens een E101-verklaring afgegeven, waardoor belanghebbende verzekerd is krachtens het Luxemburgse socialeverzekeringsstelsel. De inspecteur verzoekt de Luxemburgse autoriteiten de E101-verklaring in te trekken, hetgeen ook is gebeurd. De SVB heeft voor een periode van 2011 t/m 2013 een A1-verklaring afgegeven met als resultaat dat op belanghebbende de Nederlandse sociale verzekeringen van toepassing zijn verklaard. De SVB heeft de A1-verklaring ingetrokken omdat zij op informatie van de inspecteur heeft geleund en heeft verzuimd nadere informatie te vragen. Later blijkt de SVB toch weer een A1-verklaring te hebben verstrekt. Op basis van bezwaar van belanghebbende trekt de SVB de A1-verklaring in. Vervolgens verstrekt zij weer een A1-verklaring waarin is vermeld dat op belanghebbende de Nederlandse sociale verzekeringen van toepassing zijn.

Uit het vraag-en-antwoordspelletje (Aanhangsel Handelingen, vergaderjaar 2018-2019, nr. 2659) blijkt dat duidelijk moet zijn waar een Rijnvarende sociaal verzekerd is en dat voorkomen wordt dat een Rijnvarende nergens of dubbel verzekerd is. Uit het antwoord op vraag 6 blijkt duidelijk dat de staatssecretaris van Financiën zich er wel heel gemakkelijk van afmaakt door te stellen dat de Rijnvarende maar in Luxemburg premies moet terugvorderen als die ten onrechte in Luxemburg zijn ingehouden. Is er onenigheid over de vraag waar een Rijnvarende verzekerd moet zijn, dan moeten de autoriteiten van de betrokken lidstaten in overleg treden.

Eigenlijk is het gekissebis over de E101-verklaring niet zo relevant, omdat sinds 1 mei 2010 Vo. 883/2004 van toepassing is. Wel blijkt uit het bovenstaande het geschutter van de autoriteiten.

Het hof geeft de Hoge Raad nog een sneer, omdat die weigerde prejudiciële vragen te beantwoorden (4.9). Mijns inziens is het verwijt dat Nederland zich niet aan procedurevoorschriften heeft gehouden terecht. De overlegregeling tussen lidstaten moet juist voorkomen dat een belanghebbende de dupe is en in twee landen premieplichtig wordt. Het verdient lof dat het hof zelf een beslissing neemt en de patstelling doorbreekt (4.20).”

Een opmerkelijk commentaar. De passage “geen premieheffing zonder verzekering. Maak dat de SVB en de inspecteur maar eens duidelijk” is evident misplaatst: de Svb heeft steeds verklaard dat de belanghebbende in Nederland verzekerd is en de inspecteur heft juist premie omdat de belanghebbende rijnvarende volgens de op hem toepasselijke Rvov onmiskenbaar én onbetwist exclusief in Nederland is verzekerd. Mij ontgaat hoe Nederland ‘geschutter’ of anderszins verweten kan worden dat belanghebbende(s werkgever) ervoor gekozen heeft hem, een rijnvarende, ten onrechte in Luxemburg als verzekerd aan te melden en dat Luxemburg ten onrechte onjuiste verklaringen op verzoek afgeeft, die hij pas intrekt nadat de Nederlandse inspecteur hem op die onjuistheid heeft moeten wijzen.

2.9. De redactie van FutD 2019/2245 tekende aan:

“Hof Den Bosch maakt - vooralsnog - een einde aan de dubbele premieheffing van Nederlandse Rijnvarenden met werkgevers in het buitenland. Rijnvarenden worden volgens het Hof van het kastje naar de muur gestuurd. De inspecteur stelt niet bevoegd te zijn om in overleg te treden met Luxemburg, dus hij heft premies volksverzekeringen ongeacht of in Luxemburg al is geheven. De SVB is wel bevoegd, maar gaat in Nederland niet over de heffing en treedt daarom niet in overleg met Luxemburg om de geheven premies aan Nederland te laten betalen en te (laten) verrekenen met de aanslag. Dit ondanks de al sinds 1 mei 2010 geldende Unierechtelijke verplichtingen om dubbele heffing te voorkomen, die Nederland volgens het Hof niet heeft nageleefd. Het Hof concludeerde dat overigens ook al in 2018, in de uitspraak waarin zij de prejudiciële vragen aan de Hoge Raad voorlegde. De staatssecretaris antwoordde in mei 2019 (zie FutD 2019-1391) op Kamervragen over de dubbele premieheffing bij Rijnvarenden nog dat overleg tussen Nederland en Luxemburg niet aan de orde was, omdat de aanwijsregels op basis van het Rijnvarendenverdrag of EU-Verordening nr. 883/2004 bepalen welke wetgeving van toepassing is en in welk land socialezekerheidspremies verschuldigd zijn. Werknemers moesten volgens de staatssecretaris zelf in Luxemburg vragen om teruggave van de ten onrechte betaalde premies. Of een dergelijk verzoek zou worden gehonoreerd, was volgens de staatssecretaris afhankelijk van het Luxemburgse recht. Het Hof noemt deze antwoorden ook in haar uitspraak, maar wijst erop dat die antwoorden niet juist zijn. De antwoorden van de staatssecretaris hebben betrekking op de situatie zoals die gold tot 1 mei 2010, maar zijn niet correct voor de situatie zoals die van toepassing is sinds 1 mei 2010. Hof Den Bosch doorbreekt daarom de impasse en beslist dat de Nederlandse premies volksverzekeringen kunnen worden verminderd met de in Luxemburg betaalde premies.

Wij gaan er zonder meer vanuit dat de staatssecretaris cassatie instelt tegen deze uitspraken. De Hoge Raad liet de eerder door Hof Den Bosch gestelde prejudiciële vragen onbeantwoord omdat een A1-verklaring voor de belastingrechter bindend is. Wellicht geeft de Hoge Raad op het cassatieberoep van de staatssecretaris alsnog antwoord op de vraag van het Hof over de gevolgen van het door Nederland niet naleven van de procedurevoorschriften voor de heffing van premies volksverzekeringen. Hof Den Haag (zie FutD 2019-2044) besliste overigens onlangs in een zaak van een Rijnvarende zonder A1-verklaring dat in de verhouding tussen Nederland en Luxemburg de Rijnvarendenovereenkomst en de daarin opgenomen aanwijsregels bindend zijn, zodat van handelen in strijd met het beginsel van loyale samenwerking wegens het niet volgen van de procedureregels van de toepassingsverordening geen sprake kon zijn. In die zaak is de Rijnvarende inmiddels in cassatie gegaan.”

3. Het geding in cassatie

3.1. Zowel belanghebbende als de Staatssecretaris van Financiën hebben tijdig en regelmatig (principaal) beroep in cassatie ingesteld. De belanghebbende heeft bij verweer tegen het cassatieberoep van de Staatssecretaris ook incidenteel cassatieberoep ingesteld. De Staatssecretaris heeft zich op 24 januari 2020 verweerd tegen belanghebbendes principale cassatieberoep en op 25 februari 2020 tegen diens incidentele cassatieberoep en toen tegelijk gerepliceerd op belanghebbendes verweer tegen het cassatieberoep van de Staatssecretaris. De belanghebbende heeft op 10 maart 2020 gerepliceerd in het cassatieberoep van de Staatssecretaris, die op 8 april 2020 heeft gedupliceerd in belanghebbendes principale cassatieberoep. De belanghebbende heeft op 10 april 2020 gedupliceerd in het cassatieberoep van de Staatssecretaris en tegelijk gerepliceerd in het incidentele cassatieberoep.

Het cassatieberoep van de belanghebbende

3.2. De belanghebbende stelt twee middelen voor: onjuist zijn ’s Hofs oordelen dat (i) de door de Luxemburgse autoriteiten afgegeven E1010- en E106-verklaringen de inspecteur niet binden en (ii) voor de jaren 2011 en 2012 de redelijke termijn van berechting niet zou zijn overschreden omdat de belanghebbende heeft ingestemd met termijnverlenging.

3.3. Ad middel (i) stelt de belanghebbende dat de E101-verklaring niet is ingetrokken. De nieuwe Vo. 883/2004, die vanaf 1 mei 2010 geldt in plaats van de oude Vo. 1408/71 (zie onderdeel 4.C en D van de bijlage), bevat geen bepaling zoals art. 7(2)(a) Vo. 1408/71 (zie 4.14 bijlage), die het RV voorrang gaf op de oude Vo. 1408/71. De huidige Rvov is gebaseerd op art. 16 Vo 883/2004. De rechtspraak van het HvJ EU over (het gebrek aan) betekenis van een onjuiste E101-verklaring onder het oude RV is daarom volgens belanghebbende niet meer relevant. De rechtswaarde van een dergelijke verklaring moet nu worden bepaald op basis van Vo. 883/2004, in het bijzonder art. 5 Toepassingsvo. 987/2005 (onderdeel 4.32 van de bijlage), zodat zij nu andere Staten wel degelijk bindt. De belanghebbende ziet dat bevestigd in art. 6(2) Rvov (onderdeel 4.26 van de bijlage), dat bepaalt dat verklaringen over de toepasselijke wetgeving, afgegeven op basis van het RV, de in de verklaring vermelde geldigheidsduur houden. Het Hof heeft miskend dat art. 6(2) Rvov zinloos zou zijn als die aan de E101-verklaring geen betekenis zou toekennen. De E101- en E106-verklaringen moeten daarom onder Vo. 883/2004 (wel) worden gerespecteerd. De belanghebbende betoogt ad middel (ii) dat vergoeding van immateriële schade niet kan worden afgewezen of beperkt op de grond dat de belanghebbende niet heeft aangedrongen op spoedige behandeling van zijn zaak om overschrijding van de redelijke termijn te voorkomen (zie HR 20 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1461). Subsidiair stelt de belanghebbende dat als instemming met termijnverlenging meebrengt dat bij de beoordeling van de redelijkheid van de berechtingstermijn perioden buiten beschouwing blijven, die perioden in casu in geen geval twee jaren en 13 resp. 4 maanden en 14 dagen zijn.

Het cassatieberoep van de Staatssecretaris

3.4. De Staatssecretaris meent dat het Hof de artt. 16 en 73(2) Toepassingsvo. 987/2009 en art. 9.2 Wet IB 2001 heeft geschonden door niettegenstaande zijn correcte oordeel (r.o. 4.15), dat de belanghebbende ook van 1 april 2012 t/m 31 december 2013 in Nederland verzekerings- en premieplichtig was, de Luxemburgse premies over die periode te verrekenen met de in Nederland verschuldigde premies 2012 en 2013. Subsidiair stelt hij dat als verrekening al mogelijk zou zijn, het Hof had moeten onderzoeken welke premies daarvoor in aanmerking kwamen, gegeven de betwisting door de Inspecteur van hun vergelijkbaarheid met de Nederlandse premies.

3.5. Art. 73 Toepassingsvo. 987/2009 is volgens de Staatssecretaris beperkt tot de situaties waarop art. 6 Toepassingsvo. 987/2009 ziet. Art. 6 komt aan de orde als de procedurele regels zijn gevolgd maar de organen van twee lidstaten het niet met elkaar eens worden. Art. 6 is niet van toepassing als (i) procedures niet tijdig gevolgd kunnen worden doordat de werknemer zich ten onrechte niet heeft gemeld bij het bevoegde orgaan van zijn woonstaat, zoals voorgeschreven, (ii) de werknemer en diens werkgever besluiten om in een niet-bevoegde lidstaat van hun keuze premies af te dragen en (iii) die niet-bevoegde lidstaat de andere betrokken lidstaten niet informeert over die afdracht. Er is dan ook geen sprake van ‘voorlopige’ premies in de zin van artt. 6 of 73 Toepassingsvo. 987/2009. Evenmin was sprake van een meningsverschil tussen de bevoegde autoriteiten over de toepasselijke wetgeving, zoals ook blijkt uit het feit dat Luxemburg de onder het RV afgegeven E101-verklaring heeft ingetrokken.

3.6. Anders dan het Hof meent, heeft de Svb volgens de Staatssecretaris geen procedure-voorschriften geschonden die loyale samenwerking tussen lidstaten borgen, nu de onjuiste afdracht van premies in Luxemburg primair te wijten is aan de werkgever en de werknemer die er voor hebben gekozen om de aanslagen van de Belastingdienst en de rechtspraak van de Hoge Raad over de verzekering van Rijnvarenden te negeren en geen navraag te doen bij de Svb.

3.7. De Staatssecretaris acht art. 16 Toepassingsvo 987/2009 overigens überhaupt niet van toepassing op rijnvarenden bij wie de toepasselijke sociale-zekerheidswetgeving immers niet wordt bepaald op basis van de aanwijsregels van art. 13 Vo. 883/2004, maar, via art. 16 van die basisverordening, volgens de aanwijsregels van art. 4 Rvov en de verklaringsprocedure van 5(2) Rvov. De belanghebbende heeft echter geen verzoek ex art. 5(2) Rvov bij de Svb ingediend tot aanwijzing van de toepasselijke wetgeving.

3.8. Ook als art. 16 Toepassingsvo. 987/2009 wél voor rijnvarenden zou gelden, kan de Svb volgens de Staatssecretaris de dubbele heffing niet worden verweten. Die procedure begint pas als de belanghebbende zich meldt bij de Svb van zijn woonland voor het vaststellen van de toepasselijke wetgeving. Dat heeft de belanghebbende niet gedaan. Als art. 16 Toepassingsvo. 987/2009 al van toepassing zou zijn, dan pas vanaf de afgifte door de Svb van de A1-verklaring tot aanwijzing van de wetgeving in de zin van art. 16(2) Toepassingsvo. 987/2009. Art. 73 Toepassingsvo. 987/2009 komt volgens de Staatssecretaris pas aan de orde als de uiteindelijk toepasselijk blijkende wetgeving niet is die van de lidstaat die ex art. 16(2) Toepassingsvo. 987/2009 voorlopig was aangewezen. De Staatssecretaris acht ’s Hofs oordeel dan ook gebaseerd op verkeerde uitleg van Toepassingvo. 987/2009 en in strijd met art. 9.2 Wet IB 2001, dat geen enkele grondslag biedt voor premieverrekening. Het Hof heeft zijns inziens ‘een soort hardheidsclausule’ toegepast.

3.9. Zou wel verrekend kunnen worden, dan had het Hof, gegeven de gemotiveerde betwisting door de inspecteur van de verrekenbaarheid van door de belanghebbendes genoemde Luxemburgse premies, moeten onderzoeken welke premies verrekend konden worden, aldus de Staatssecretaris. De Luxemburgse salarisspecificaties vermelden cotisations sociales die onder meer bestaan uit een Pensionkasse , i.e. een pensioenpremie die al in mindering is gekomen op het belastbare loon. Nogmaals in aanmerking nemen van die pensioenpremie leidt tot dubbele fiscale faciliëring. Ook voor verrekening van premies ziektewet en arbeidsongeschiktheid ontbreekt volgens de Staatssecretaris de grondslag, omdat onbekend is of belanghebbendes werkgever heeft afgedragen aan de fondsen voor de Luxemburgse werknemersverzekeringen.

Belanghebbendes verweer en incidentele beroep in cassatie

3.10. De belanghebbende merkt bij verweer op dat de Staatssecretaris niet betwist dat Nederland de procedureregels van de artt. 6, 16 en 73 Toepassingsvo. 987/2009 en van Besluit A1 niet heeft nageleefd. De ontstane situatie is zijns inziens ‘voor het belangrijkste deel daaraan te wijten dat door de lidstaten de regels die de betrekkingen tussen sociale zekerheidsorganen van verschillende lidstaten beheersen, niet of niet volledig zijn nageleefd’. HvJ EU Sante Pasquini (onderdeel 5.3 van de bijlage) bevestigt dat migrerende werknemers niet de dupe mogen worden van het niet (volledig) naleven van regels over de betrekking tussen sociale zekerheidsorganen van verschillende lidstaten.

3.11. De belanghebbende wijst ter zake van art. 73 Toepassingsvo. op de uitspraak van de CRvB van 28 augustus 2019 (zie onderdeel 5.19 van de bijlage), inhoudende dat ook als art. 73 naar de letter niet van toepassing is, de betrokken organen in overeenstemming met diens ratio invulling kunnen geven aan het daaraan ten grondslag liggende uitgangspunt. Volgens de belanghebbende geldt dat ook als in een andere lidstaat al premies zijn betaald en nadien blijkt dat de betrokkene in Nederland premieplichtig is. De belanghebbende onderkent dat de CRvB ook heeft geoordeeld dat voor Nederland de Svb de bevoegde autoriteit is en daarom (mede) verantwoordelijk is.

3.12. Art. 16 Toepassingsvo. 987/2009 (regularisatie) is wel degelijk van toepassing omdat (i) niet relevant is dat de belanghebbende zich niet heeft gemeld bij de Svb, nu de Belastingdienst de melding heeft gedaan ex. art. 16(6) Toepassingsvo. 987/2009; (ii) uit de preambule van Toepassingsvo. 987/2009 volgt dat het niet-melden door de belanghebbende de schending van art.16 Toepassingsvo. door de Svb niet wegneemt en (iii) de procedurevoorschriften van art. 16 Toepassingsvo. ook gelden voor werknemers die onder de Rvov vallen (CRvB 29 december 2017, ECLI:NL:CRVB:2017:4469 (5.17 bijlage) en Hof Den Bosch 27 september 2018, ECLI:NL:GHSHE:2018:3983 (5.16 bijlage)).

3.13. De belanghebbende betoogt incidenteel dat het Hof niet kon volstaan met verrekening van de Luxemburgse premies, maar de belanghebbende geheel had moeten verschonen van de hogere Nederlandse premies, nu ook enkelvoudige premieplicht in het hoogstheffende land zijn belangen schaadt in strijd met Vo. 883/2004 en Toepassingsvo. 987/2009 omdat hij het resterende saldo niet kan betalen. Als Nederlands sociaal verzekeringsrecht van toepassing is, dreigen volgens hem bovendien “grote terugbetalingsvorderingen van in Luxemburg eventueel verkregen uitkeringen, welke bijv. in het geval van kinderbijslag drie keer zo hoog zijn als in Nederland”, terwijl daartegenover alle termijnen zijn verlopen om in Nederland een uitkering te kunnen krijgen. Het “Europese doelmatigheidsbeginsel” (bedoeld zal zijn het doeltreffendheidsbeginsel) wordt daardoor zijns inziens met voeten getreden. De enige rechtvaardige oplossing acht hij dat Nederland niet heft en het Hof had daarom, mede gezien HvJ Sante Pasquini en de doelstelling van Vo. 883/2004 en Toepassingsvo. 987/2009 Nederlandse premieheffing moeten uitsluiten, te meer nu de Staatssecretaris niet bestrijdt ’s Hofs vaststelling dat Nederland de artt. 6, 16 en 73 Toepassingsvo. en Besluit A1 van de Administratieve Commissie niet heeft nageleefd.

Het verweer van de Minister (er was even geen Staatssecretaris)

3.14. De Minister merkt ad middel 1 op dat (i) bij de afgifte van de E101-verklaring de aanwijsregels van Vo. (EEG) nr. 1408/71 niet golden voor de belanghebbende omdat ex art. 7(2)(a) van die verordening voor hem het RV gold, (ii) de E101-verklaring niet is afgegeven op grond van het RV, en (iii) het HvJ EU in de zaak X en Van Dijk (zie onderdeel 5.4 van de bijlage) voor recht heeft verklaard dat Nederland niet gebonden is aan een door Luxemburg afgegeven E101-verklaring als het RV van toepassing. Hij ziet geen reden waarom het HvJ EU daar anders over zou denken onder de werking van Vo. (EG) nr. 883/2004. De Luxemburgse autoriteiten hebben bovendien op 26 augustus 2016 de Svb meegedeeld dat de E101-verklaring met terugwerkende kracht naar 1 januari 2007 is ingetrokken en vanaf die datum al geen rechtskracht meer heeft. De belanghebbende stelt volgens de Minister een E106-verklaring teveel gelijk met een E101-verklaring; deze zijn niet van dezelfde orde en afgifte van een E106-verklaring is niet met dezelfde waarborgen omkleed.

3.15. De Minister acht ad middel (ii) de verwijzing naar HR 20 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1461 onjuist omdat in die zaak de belanghebbende niet uitdrukkelijk had ingestemd met aanhouding van zijn bezwaar. Op 20 juni 2018, ECLI:NL:GHDHA:2019:2058, heeft Hof Den Haag beslist dat instemming met overschrijding van de wettelijke beslistermijn een bijzondere omstandigheid is die aanleiding kan geven tot verlenging van de redelijke termijn (vgl. HR 13 oktober 2017, ECLI:NL:HR:2017:2600, BNB 2017/219). Voor de periode waarmee is ingestemd kan niet worden gezegd dat zich spanning en frustratie voordoet bij de belanghebbende. De Hoge Raad heeft het cassatieberoep daartegen met art. 81(1) Wet RO afgedaan op 5 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:523, waarmee de Hoge Raad volgens de Minister de uitspraak van Hof Den Haag bevestigt, nu uit HR 22 november 2019, ECLI:NL:HR:2019:1732, V-N 2019/58.12 volgt dat de Hoge Raad zaken die hij afdoet met art. 81 Wet RO inhoudelijk toetst.

Repliek (belanghebbende)

3.16. De belanghebbende repliceert ad middel 1 dat art. 7(2)(a) Vo. 1408/71 - dat het RV voorrang geeft op Vo. 1408/71 - niet is overgenomen in de nieuwe Vo. 883/2004 en dat, anders dan het Hof meent, uit de overgangsbepaling in art. 6(2) Rvov (zie onderdeel 4.26 van de bijlage) volgt dat een onder het oude regime op basis van het RV afgegeven E101-verklaring onder het nieuwe regime haar geldigheidsduur behoudt, zodat de Luxemburgse E101-verklaring Nederland bindt op grond van HR BNB 2019/44. De E101- en E106-verklaringen zijn eerder afgegeven dan de Svb-verklaring, zodat zij voorgaan. Tot een materiele toetsing van die verklaringen is de belastingrechter niet bevoegd, gezien HR BNB 2019/44, zodat zij moeten worden gerespecteerd. De E106-verklaring is overigens een formulier zoals gehanteerd onder het RV en de E106-verklaring ziet op premieverplichting.

3.17. Wat betreft middel 2 over de redelijke termijn ziet de belanghebbende cherry picking in de verwijzing door de Minister naar het 81 RO-arrest HR 5 april 2019, ECLI:NL:HR:2019:523, omdat Hof Arnhem-Leeuwarden 26 juni 2018, ECLI:NL:GHARL:2018:5939, verwijzende naar HR 20 juni 2014, ECLI:NL:HR:2014:1461, in exact hetzelfde geval géén bijzondere omstandigheid zag die redelijke-termijnverlenging rechtvaardigt.

Repliek principaal en verweer incidenteel (Staatssecretaris)

3.18. De Staatssecretaris repliceert principaal en verweert zich incidenteel als volgt: de aanslagen zijn opgelegd vóór de afgifte van de A1-verklaring, zodat de inspecteur niet kan worden verweten dat voor deze aanslagen de procedures van art. 16 en 73 Toepassingsvo. niet zijn gevolgd, maar zijns inziens kan überhaupt niet worden toegekomen aan toepassing van art. 73 Toepassingsvo., dat op op voorlopig betaalde prestaties in geld of voorlopig betaalde premies ziet. Nu de belanghebbende heeft verzuimd zich volgens het voorschrift van art. 16(1) Toepassingsvo. te melden bij de Svb, kan per definitie geen sprake zijn van heffing van voorlopige premies zoals bedoeld in art. 73. Zijn er geen voorlopig geheven premies, dan kan men evenmin aan verrekening ex art. 73(2) Toepassingsvo. toekomen. De belanghebbende heeft op geen enkele wijze aannemelijk gemaakt dat - zoals art. 6 Toepassingsvo. eist voor regularisering ex art. 16 Toepassingsvo. - dat een meningsverschil zou bestaan tussen de Luxemburgse autoriteiten en de Svb over de toepasselijke wetgeving. De omstandigheid dat belanghebbendes werkgever werknemersverzekeringen heeft ingehouden in Luxemburg is daartoe onvoldoende. Als al sprake zou zijn van voorlopig toegepaste wetgeving, is verrekening alleen aan de orde als de definitief toe te passen wetgeving een andere is dan de voorlopig toegepaste, wat niet het geval is. Het Hof heeft art. 73 Toepassingsvo. ten onrechte ook toegepast op een geval waarin de verkeerde wetgeving is toegepast en de belanghebbende in een andere lidstaat verzekerd- en premieplichtig blijkt te zijn volgens Vo. (EG) nr. 883/2004. Het incidentele beroep miskent volgens de Staatssecretaris dat uit HR BNB 2019/44 volgt dat de inspecteur en de belastingrechter aan de A1-verklaring zijn gebonden, waarmee in beginsel de verschuldigdheid van de premies vaststaat. Dat dubbele heffing is ontstaan, komt doordat de belanghebbende zich ten onrechte niet heeft gemeld bij de Svb. Het past hem dan niet om die Staat te verwijten dat de regels van de toepassingsverordening niet zijn nageleefd die zien op voorlopig geheven premies waarvan in casu geen sprake is.

Dupliek principaal en repliek incidenteel (belanghebbende)

3.19. De belanghebbende dupliceert principaal dat de Inspecteur vóór aanslagoplegging de Svb had moeten vragen om volgens de procedureregels van art. 16 en 73 Toepassingsvo. en het besluit A1 van de Administratieve Commissie een verklaring toepasselijke wetgeving af te geven. De Inspecteur heeft ten onrechte op eigen houtje het toepasselijke sociaal verzekeringsrecht vastgesteld, wetende dat die procedureregels niet waren nageleefd, zulks in strijd met Unierecht, zoals het beginsel van loyale samenwerking tussen de lidstaten. Die procedureregels zijn wel degelijk van toepassing: als Luxemburg niet bevoegd blijkt te zijn, zijn de daar geheven premies dus voorlopig in de zin van die regels. Ook als dat anders zou zijn, meent de belanghebbende met de CRvB (zie onderdeel 5.19 van de bijlage) dat uit HvJ Klein Schiphorst (zie onderdeel 5.6 van de bijlage) en Sante Pasquini (zie 5.3 bijlage) volgt dat de belanghebbende niet de dupe mag worden van het niet-naleven door de betrokken lidstaten van regels die de betrekkingen tussen sociale zekerheidsorganen van verschillende lidstaten beheersen. Dat ontvangen premies niet zijn geoormerkt als voorlopig betekent niet dat lidstaten zich kunnen onttrekken aan art. 73 Toepassingsvo., aldus de CRvB. Volgens de belanghebbende is er wel degelijk gemeld zoals bedoeld in art. 16 Toepassingsvo., nl. door de inspecteur, die bij brief van 9 augustus 2016 de Svb heeft verzocht om ingevolge de bepalingen van art. 16(6) Toepassingsvo. een verklaring toepasselijke wetgeving af te geven. Bovendien heeft de belanghebbende zich van meet af aan bij het Luxemburgse zusterorgaan van de Svb gemeld, die ingevolge art. 81 basisverordening een niet-ontvankelijke melding had moeten doorsturen. De stelling dat geen meningsverschil tussen Luxemburg en Nederland zou bestaan, acht de belanghebbende onbegrijpelijk, nu immers beide landen heffen. Overigens zijn in Luxemburg niet alleen premies werknemersverzekeringen ingehouden, maar premies voor alle sociale verzekeringen én zijn zij afgedragen, zodat zij alle voor verrekening in aanmerking komen.

3.20. De belanghebbende repliceert incidenteel dat hoewel de A1-verklaring van de Svb op grond van HR BNB 2019/44 meebrengt dat Nederlands recht van toepassing is, dat niet betekent dat zonder meer premie geheven kan worden, nu in elk geval de Luxemburgse premies verrekend moeten worden en het EU-recht meebrengt dat alle Nederlands instanties zich moeten inspannen om de onrechtvaardigheid van dubbele belastingheffing te voorkomen. Zoals ook uit de gestelde Kamervragen volgt (zie onderdeel 3 van de bijlage), heeft de belastingdienst de menselijke maat uit het oog verloren. In de antwoorden van de regering wordt ten onrechte geen onderscheid gemaakt tussen Rijnvarenden onder het Rijnvarendenverdrag en Rijnvarenden onder de Verordeningen 883/2004 en 987/2009, zodat die antwoorden onjuist zijn voor de periode na 1 mei 2010.

Dupliek principaal (de Staatssecretaris)

3.21. De Staatssecretaris meent ad middel 1 dat de belanghebbende blijft miskennen dat voor de toepassing van het relevante RV aan een ten onrechte onder Vo. 1408/71 afgegeven E101-verklaring geen betekenis toekomt (HvJ EU X en Van Dijk ). Dat per 1 mei 2010 art. 7 Vo. 1408/71 niet meer geldt, leidt niet tot een ander oordeel: een niet-bindende verklaring wordt door de vervanging van de oude Vo. 1408/71 door de nieuwe Vo. 883/2004 niet alsnog bindend. Het overgangsrecht van art. 6(2) Rvov, op grond waarvan een verklaring op basis van het RV zijn geldigheidsduur kan behouden, kan belanghebbende ook niet baten, omdat de Luxemburgse E101-verklaring geen verklaring overeenkomstig het Rijnvarendenverdrag is, zoals die bepaling eist. Voor de in 2004 afgegeven E-106 verklaring geldt hetzelfde. In casu is dan ook uitsluitend een op dit moment geldende A1-verklaring van belang.

3.22. Ad middel 2 meent de Staatssecretaris dat hij geen cherries heeft gepickt .

4. Het principale beroep van de belanghebbende

4.1. Vast staat dat de Luxemburgse E101-verklaring is ingetrokken en dat dat wel aan de Svb (en misschien ook aan de werkgever), maar niet aan de belanghebbende is meegedeeld. Ik meen dat omdat die verklaring terugwerkend is ingetrokken, er geen beroep op kan worden gedaan, van welke verklaring bovendien in elk geval belanghebbendes werkgever moest weten dat die onjuist was, nu de belanghebbende rijnvarende was. Dat belanghebbendes formele of materiële werkgever hem als verzekerd in Luxemburg heeft gemeld, althans daar om een onjuiste verklaring heeft gevraagd, en dat Luxemburg die onjuiste verklaring ten onrechte heeft afgegeven, zonder communicatie met de exclusief bevoegde lidstaat Nederland, blijkt thans voor de belanghebbende bezwaarlijke gevolgen te hebben, maar kan mijns inziens niet worden toegerekend aan de bij uitsluiting bevoegde lidstaat Nederland, die tussen 2006 en 2016 kennelijk in het ongewisse is gebleven over de onjuistheid van zowel de aanmelding in Luxemburg als de Luxemburgse E101-verklaring. Kennelijk in verband met het vertrouwen van de belanghebbende op die verklaring, waarvan de intrekking hem niet is gemeld, hebben de feitenrechters verondersteld dat de verklaring niet zou zijn ingetrokken. Ik ga daarvan hieronder verder ook uit. De E106-verklaring is kennelijk niet ingetrokken.

4.2. Uit HvJ X en Van Dijk (zie 5.4 bijlage) en HR BNB 2016/101 (zie 5.4 bijlage) volgt dat onjuiste E-verklaringen, afgegeven op basis van de niet op rijnvarenden toepasselijke oude Vo. 1408/71 andere lidstaten niet binden en dat het voorbijgaan daaraan door de bevoegde lidstaat - omdat voor rijnvarenden niet die Vo. maar alleen het RV geldt - geen strijd oplevert met het EU-loyaliteitsbeginsel of enige andere EU-rechtelijke regel. De belanghebbende betoogt dat zijn onder het RV voor aanwijzing dus irrelevante E101- en E106-verklaringen na de inwerkingtreding van de nieuwe Vo 883/2004 en de nieuwe Rvov Nederland wél binden. Ik begrijp dit betoog aldus dat de regelgevingstechniek van de nieuwe Vo. 883/2004 en de Rvov een andere is dan die van de oude Vo. 1408/71 en het oude RV: de Rvov schakelt de Verordening niet meer uit, maar alleen diens materiële aanwijsregels (art. 11 t/m 15 Vo. 883/2004), en niet de procedureregels, zodat de betekenis van de tot 1 mei 2010 voor aanwijzing irrelevante E101- en E106-verklaringen na die datum beoordeeld moet worden op basis van de nieuwe procedureregels, die inhouden dat anterieure verklaringen van andere lidstaten de lidstaten binden.

4.3. Het ontgaat mij hoe iets dat altijd ongeldig is geweest en dus nooit betekenis heeft gehad voor de stelselaanwijzing (omdat exclusief een andere regeling geldt), door een wetswijziging die niets van dien aard bepaalt maar integendeel juist opnieuw een andere regeling aanwijst, alsnog geldig zou worden. Dat betoog vindt mijns inziens geen steun in het recht.

4.4. De belanghebbende baseert zich mogelijk op de mijns inziens onjuiste veronderstelling dat art. 16 Toepassingsvo. 987/009 geldt hoewel het toe te passen art. 13 Vo. 883/2004 niet van toepassing is op rijnvarenden. De Rijnoeverlidstaten hebben voor rijnvarenden op basis van art. 16 Vo. 883/2004 de aanwijsregels van de artt. 11 t/m 15 Vo. 883/2004 uitgeschakeld en daarvoor in de plaats gesteld de aanwijsregels van art. 4 Rvov, die gelijk luiden aan die van diens voorganger art. 11 RV. Daaruit vloeit mijns inziens voort dat ook de toepassingsregels ter zake van die – immers niet-toepasselijke - Vo.-aanwijsregels uitgeschakeld zijn, nu de mogelijke onzekerheid die art. 16 Toepassingsvo. 987/2009 beoogt weg te nemen (waar is een werknemer verzekerd die in meer lidstaten werkt?) al weggenomen is door de eenduidige aanwijzing van de scheepsexploitantstaat in art. 4 Rvov. De regularisatie-procedure ex art. 16 Toepassingsvo. voor de toepassing van de aanwijsregel van art. 13 Vo. 883/2004 is dus niet van toepassing: toepassingsregels voor iets dat niet van toepassing is, zijn niet van toepassing. Voor zover de CRvB ook in omstandigheden zoals die van deze belanghebbende (uitsluitend Rijnoeverstaten betrokken, dus geen werkgever op Cyprus, zoals in de CRvB-zaak) een andere opvatting zou zijn toegedaan (zie r.o. 11.3.4.1. van diens uitspraak in onderdeel 5.19 van de bijlage), dus art. 16 Toepassingsvo. voor de toepassing van art. 13 Basisverordening in casu wél van toepassing zou achten hoewel de werkgever in een Rijnoeverstaat zit, lijkt mij die opvatting in zoverre onjuist.

4.5. Zou de regularisatieprocedure wél van toepassing zijn, dan had de belanghebbende die moeten initiëren door zich te melden bij de Svb, hetgeen hij heeft nagelaten. Ik leid uit HR BNB 2019/45 (zie 5.16 bijlage) overigens af dat als de regularisatieprocedure al van toepassing zou zijn, de inspecteur niet bevoegd is haar te volgen en aan de belastingrechter geen oordeel toekomt over de vraag of de Svb de procedureregels in acht heeft genomen.

4.6. Dat neemt niet weg dat de Rvov niet expliciet regelt wat er moet gebeuren als twee Rijnoeverstaten beiden menen dat de scheepsexploitant in hun jurisdictie is gevestigd. De Rvov kent geen algemene interpretatie-arbitrageprocedure zoals art. 86 RV (oud). Dat zo zijnde, en gegeven dat een A1-verklaring bindende werking heeft, zou het HvJ EU desgevraagd in ‘de geest van’ Vo. 883/2004 (zie art. 8(2)) kunnen oordelen dat, zolang geen A1-verklaring is afgegeven, bij zo’n jurisdictieconflict naar analogie van de regularisatie-procedure op verzoek voorlopig een stelsel aangewezen moet worden, gevolgd door kennisgeving aan en overleg met de andere Staat. Dat geval doet zich in casu echter om twee redenen niet voor: (i) de belanghebbende(s werkgever) heeft geen zodanig verzoek gedaan maar is in strijd met de regels voor rijnvarenden in een lidstaat van zijn keuze gaan inhouden, en (ii) Luxemburg is geenszins van mening dat de scheepsexploitant in Luxemburg is gevestigd en dus geenszins van mening dat Luxemburg exclusief bevoegd zou zijn, zodat er geen jurisdictieconflict is dat weggenomen of gearbitreerd zou kunnen worden. Overigens zou daartoe nog steeds niet de inspecteur bevoegd zijn. Belanghebbendes probleem is een ander: dat Luxemburg zich beroept op zijn verjaringstermijn voor premierestitutie en op de onmogelijkheid binnen zijn stelsel om anders dan via de werkgever (het uitzendbureau) te restitueren, die wellicht failliet is. Daaraan heeft Nederland part noch deel.

4.7. Voor zover de belanghebbende zich beroept op het overgangsrecht in art. 6 Rvov merk ik op dat de Luxemburgse E101- en E106-verklaringen waarop hij zich beroept juist géén verklaringen zijn die “overeenkomstig het Verdrag betreffende de Sociale Zekerheid van Rijnvarenden van 30 november 1979” zijn afgegeven. Die verklaringen zijn immers, behalve op een kennelijk onjuist verzoek tot afgifte door belanghebbendes toenmalige werkgever, hoogstens (ten onrechte) gebaseerd op Vo. 1408/71 of op Luxemburgs administratief gemak. Iets dat geen “geldigheidsduur” heeft “overeenkomstig” het RV, kan die nonexistente geldigheidsduur ook niet “behouden”.

Middel 2 (de redelijke termijn)

4.8. Ik meen dat het Hof uw overzichtsarrest HR BNB 2016/140,8 met instructie ter zake van de bepaling en de gevolgen van overschrijding van de redelijke termijn van afdoening van belastingzaken niet verkeerd heeft toegepast, zodat ook dit middel faalt.

5. Het incidentele cassatieberoep van de belanghebbende

5.1. Belanghebbendes kennelijke opvatting dat de lidstaten verplicht zouden zijn om steeds een uitzonderingsprocedure ex art. 16 Basisvo. of een regularisatieprocedure ex art. 16 Toepassingsvo. te volgen als dat in het financiële “belang” van een individuele werknemer is, lijkt mij manifest onjuist. De lidstaten zijn uiteraard niet verplicht om elke grensoverschrijdende werknemer of diens werkgever te helpen stelselshoppen in strijd met het RV en de Rvov. Het gaat in art. 16 Vo. 883/2004 om een ander ‘belang’. De lidstaten hebben de Rvov gesloten ter voorkoming van het voortdurend wisselen van de toepasselijke wetgeving als gevolg van het voortdurend grensoverschrijdende karakter van de werkzaamheden van rijnvarenden, welke versnippering van verzekering evident niet in hun belang zou zijn.

5.2. Een regularisatie procedure kan overigens slechts tot het door de belanghebbende kennelijk juist niet gewenste resultaat van exclusieve Nederlandse heffingsbevoegd leiden.

6. Het cassatieberoep van de Staatssecretaris

6.1. Zoals uit het bovenstaande (onderdeel 4) al volgt, meen ik dat de regulariesatieprocedure van art. 16 Toepassingvo. voor de toepassing van het op rijnvarenden expliciet niet -toepasselijke art. 13 Basisverordening niet van toepassing is op rijnvarenden, en dat als dat anders zou zijn, die procedure tot geen ander resultaat kan leiden dan exclusieve Nederlandse heffingsbevoegdheid, gegeven art. 4 Rvov.

6.2. Dat art. 6 Toepassingvo. evenmin van toepassing is als, zoals in casu, de Rvov van toepassing is, volgt mijns inziens alleen al uit het gegeven dat die bepaling de enige juiste stelselaanwijzing (die van de scheepsexploitantstaat) helemaal niet bevat. De rangorderegeling in art. 6 Toepassingvo. voor aanwijzing van een ‘voorlopig’ bevoegde Staat (1. Werkstaat; 2. Woonstaat; 3. Aanvraagstaat) is manifest ongeschikt voor rijnvarenden, voor wie maar één staat aangewezen kan worden, zowel voorlopig als definitief: de scheepsexploitantstaat. Zouden er twee staten zijn die menen dat zij de exploitant herbergen (lijkt mij een moeilijk denkbaar geval en doet zich in casu met zekerheid niet voor), dan zou toepassing van art. 6 Toepassingsvo. op dat conflict kant noch wal raken, nu de hele bedoeling van de Rvov immers is om aanwijzing van de werkstaat juist te voorkomen omdat die bij rijnvarenden voortdurend wisselt.

6.3. Aan art. 73 Toepassingsvo. (verrekening van op basis van art. 6 Toepassingvo. voorlopig geheven premies) en Besluit A1 van de Administratieve Commissie (overleg- en bemiddeling daarover) komt men dan niet toe, nog daargelaten dat die bepalingen alleen van toepassing zijn als ‘voorlopig’ een andere Staat aangewezen zou zijn dan de uiteindelijk bevoegd blijkende Staat. Daarvan is in casu geen sprake: er is überhaupt geen voorlopige aanwijzing en als wij met het Hof aannemen dat die er wel geweest had moeten zijn, dan zou dat geen andere hebben kunnen zijn dan aanwijzing van Nederland.

6.4. Het door het Hof genoemde HvJ-arrest Sante Pasquini (zie onderdeel 5.3 van de bijlage) lijkt mij niet relevant, nu dat om een schending van het gelijkwaardigheidsbeginsel bij terugvordering van teveel betaalde pensioenuitkeringen ging: door nalatigheid van de Italiaanse autoriteiten was twaalf jaar een te hoog pensioen aan een (ex)werknemer met grensoverschrijdend arbeidsverleden betaald. Zo’n langdurige fout zou zich in een puur binnenlands geval niet voordoen door een beter procedure, zodat in binnenlandse verhoudingen alleen over kortere periodes teruggevorderd zou worden uit onverschuldigde betaling. Ik neem aan dat de belanghebbende het oog heeft op het gegeven dat een rijnvarende zich genoodzaakt kan zien twee procedures te voeren: een over het toepasselijke stelsel (Svb; bestuursrecht) en een over de premieheffing (belastingdienst; belastingrechter) en bij tegenstrijdige uitspraken mogelijk nog een herzieningsaanvraag (zie HR BNB 2019/44; onderdeel 5.14 bijlage), terwijl in een puur binnenlands geval maar één procedure gevolgd hoeft te worden (bij de belastingrechter). Ik meen dat in grensoverschrijdende gevallen een aanwijzingsprocedure onvermijdelijk is, gegeven dat het EU-recht aanwijzing van slechts één lidstaat eist, terwijl dat aanwijsprobleem zich in een puur binnenlands geval uit de aard der zaken niet kan voordoen. Dat er twee procedures nodig zijn, is dus geen procedurele discriminatie, maar een onvermijdelijk gevolg van een evident objectief verschil in situaties. Geen (EU-)rechtsregel verplicht een lidstaat om stelselaanwijzingsverklaringen en premieheffing bij dezelfde autoriteit onder te brengen, als het halen van EU-recht maar niet moeilijker is dan het halen van nationaal recht. Nu de gewone nationaalrechtelijke procedures ook voor rijnvarenden gelden, is van ongelijkwaardigheid geen sprake. Uiterst bezwaarlijk of nagenoeg onmogelijk om EU-recht te halen is het evenmin. U heeft voorzien in voorkoming van tegenstrijdige uitspraken door in HR BNB 2019/44 (zie 5.14 bijlage) te oordelen dat de belastingrechter ofwel zijn uitspraak moet uitstellen totdat de stelselaanwijzing definitief is, ofwel – als hij niet heeft gewacht – zijn uitspraak moet herzien. Dat in casu dubbele premieheffing is ontstaan, heeft niets te maken met enige ongelijkheid in procedurele mogelijkheden of terugvorderingstermijnen ten laste van rijnvarenden in Nederland. In de tweede plaats is de onjuiste premieheffing in Luxemburg veroorzaakt door onjuist handelen van belanghebbende(s) werkgever en de Luxemburgse autoriteiten, waarvoor Nederland, anders dan de Italiaanse overheid in de zaak Sante Pasquini , geen verantwoordelijk kan worden toegedicht.

6.5. Als het al zo zou zijn (r.o. 4.19 Hof) dat “in het kader van de sinds 1 mei 2010 geldende basis- en toepassingsverordening Nederland en Luxemburg samen actief moeten optrekken” (ik lees dat niet in enige op rijnvarenden toepasselijke bepaling, daargelaten de vraag wat ‘samen actief optrekken’ is), kan de rechter niet bepalen wat het resultaat van dat ‘samen optrekken’ zou zijn geweest of zou moeten zijn geweest. De minst aannemelijke uitkomst van ‘actief samen optrekken’ lijkt mij dat de onbetwist exclusief bevoegde staat niet of niet volledig zou mogen heffen. Nederland is overigens al onverplicht in overleg getreden met Luxemburg en heeft vooralsnog de invordering van in Nederland verschuldigde premies ten laste van rijnvarenden opgeschort (zie onderdeel 3 van de bijlage).

6.6. Ik meen daarom dat het primaire cassatieberoep van de Staatssecretaris doel treft.

6.7. Zou u er aan toe komen, dan meen ik dat ook diens subsidiaire beroep doel treft: niet op de inspecteur of de Svb, maar op de belanghebbende rust de bewijslast dat, welke en hoeveel beweerdelijk verrekenbare premies hij in Luxemburg betaald heeft, dat zij niet reeds afgetrokken zijn van zijn belastbare loon en dat hij zijn mogelijkheden om de in Luxemburg ten onrechte geheven premies terug te vorderen vergeefs heeft uitgeput.

7. Conclusie

Ik geef u in overweging belanghebbendes principale en incidentele cassatieberoepen ongegrond te verklaren en het cassatieberoep van de Staatssecretaris gegrond te verklaren.

De Procureur-Generaal bij de

Hoge Raad der Nederlanden

Advocaat-Generaal