Geen btw-ondernemerschap wegens verstrekken gelden; verleggingsregeling n.v.t.

1.1. De inspecteur heeft hoger beroep ingesteld tegen de uitspraak van de rechtbank. Die uitspraak betreft naheffingsaanslagen omzetbelasting over de jaren 2014 tot en met 2018 en daarbij opgelegde verzuimboetes en rentebeschikkingen.

1.2. Na het instellen van het hoger beroep zijn de volgende stukken ingediend:

•  een verweerschrift van belanghebbende;
• een (concept) pleitnota van belanghebbende.

1.3. Het onderzoek ter zitting heeft plaatsgevonden op 31 oktober 2023. Van het verhandelde ter zitting is een proces-verbaal opgemaakt dat met deze uitspraak wordt meegezonden.

2. Feiten

2.1. De rechtbank heeft de volgende feiten vastgesteld (belanghebbende en de inspecteur worden in de uitspraak van de rechtbank aangeduid als ‘eiseres’ respectievelijk ‘verweerder’):

3. Geschil in hoger beroep

In hoger beroep is in geschil of de naheffingsaanslagen en daarmee samenhangende verzuimboetes en rentebeschikkingen terecht zijn opgelegd.

4. Overwegingen van de rechtbank

De rechtbank heeft omtrent het geschil als volgt overwogen en beslist:

5. Beoordeling van het geschil

5.1. De inspecteur voert in hoger beroep het volgende aan. Hoewel tussen belanghebbende en [F (KAZ)] een rentepercentage is overeengekomen [Libor + 2%] is, naar hij meent, geen sprake van een lening/prestatie onder bezwarende titel. De daadwerkelijke betalingen van rente en/of aflossing door [F (KAZ)] zijn namelijk volledig afhankelijk van de financiële resultaten van [F (KAZ)] en houden zodoende geen direct verband met het ter beschikking stellen van kapitaal. De kapitaalverschaffing is niet gericht op het duurzaam verkrijgen van opbrengst. Blijkens de leningsovereenkomst en de jaarrekening van belanghebbende, is door belanghebbende en [F (KAZ)] geen looptijd of aflossingsdatum overeengekomen. De aandeelhouders van belanghebbende bepalen aan wie en onder welke condities zij de door haar ingeleende gelden mag uitlenen; belanghebbende loopt daarbij geen enkel risico. Het uitlenen van de gelden heeft dan ook niet plaatsgevonden met een bedrijfsmatig / commercieel oogmerk. Belanghebbende heeft gehandeld als aandeelhouder en niet als ondernemer. De rechtbank heeft dit miskend.

Belanghebbende neemt volgens de inspecteur diensten, zoals bedoeld in artikel III van de JOA (hierna: de PCO-diensten), af van [B (ZK)] . Partijen zijn hiervoor een vergoeding overeengekomen van maximaal $ 1.500.000 (de PCO-fees). De hoogte van de vergoeding kan worden aangepast, afhankelijk van het dienstbetoon van [B (ZK)] . Dit duidt op een rechtstreeks verband tussen prestatie en vergoeding. De PCO-fees zijn door belanghebbende in haar winst- en verliesrekening verantwoord. Onder die voorwaarden is sprake van een belastbare dienst. Gelet op de verwijzingen op de desbetreffende facturen en de aanduiding in de JOA (“general counselling and support”) hebben de PCO-fees betrekking op diensten verricht door raadgevende personen als bedoeld in artikel 6i, aanhef en onderdeel c van de Wet OB.

Nu de dienstverlener ( [B (ZK)] ) buiten de EU is gevestigd (Zuid-Korea), belanghebbende een in Nederland gevestigde niet-ondernemer is en het werkelijke gebruik van de diensten in Nederland plaatsvindt, is de plaats van de PCO-diensten op grond van het bepaalde in artikel 6j Wet OB in Nederland gelegen. Belanghebbende is deze omzetbelasting verschuldigd, omdat de heffing van omzetbelasting naar haar is verlegd (ex artikel 12, derde lid, Wet OB). De aldus in rekening gebrachte omzetbelasting kan zij niet in aftrek brengen omdat zij geen ondernemer is.

5.2. Belanghebbende voert in hoger beroep het volgende aan. Belanghebbende is primair van oordeel dat zij ondernemer is in de zin van de Wet OB, omdat zij een rentedragende lening verstrekt aan (dochter) [F (KAZ)] . Het verstrekken van deze rentedragende lening is een economische activiteit, namelijk het exploiteren van een vermogensbestanddeel met het oogmerk om daar duurzaam opbrengst uit te verkrijgen. Het staat vast dat een holdingvennootschap bedrijfsmatig en met een commercieel oogmerk handelt wanneer zij tot haar vermogen behorende fondsen gebruikt om leningen tegen vergoeding te verstrekken aan vennootschappen waarin zij deelnemingen bezit, ongeacht wat de reden is voor die kapitaalverstrekking (zie HvJ EG 29 april 2004, EDM, C-77/01, ECLI:EU:C:2004:243, hierna het EDM-arrest). Het verstrekken van één rentedragende lening volstaat om te worden aangemerkt als ondernemer volgens HR 5 februari 1992, nr. 27413, ECLI:NL:HR:1992:BH8239. Belanghebbende is geen verlegde btw verschuldigd met betrekking tot de kosten die door [B (ZK)] worden doorbelast, omdat aan deze kosten geen diensten onder bezwarende titel ten grondslag liggen; tussen [B (ZK)] en belanghebbende bestaat geen rechtsbetrekking waaruit voortvloeit dat [B (ZK)] diensten aan belanghebbende verricht. Op geen enkele wijze wordt duidelijk welk individualiseerbaar voordeel door [B (ZK)] aan belanghebbende zou zijn verstrekt. Het gaat om kosten betreffende diensten verricht aan [F (KAZ)] . Die kosten worden aan belanghebbende gefactureerd omdat zij, zoals vermeld in artikel III van de JOA (zie feiten rechtbank, pt 7), optreedt als “Joint Account”: zij is de houder van de bankrekening ten behoeve van de “Joint Operations”.

Belanghebbende is subsidiair van mening dat voor zover (verlegde) btw verschuldigd is met betrekking tot de kosten die [B (ZK)] in rekening brengt, deze btw volledig aftrekbaar is op grond van artikel 15, lid 2, onderdeel c Wet OB. Belanghebbende verricht immers noch van btw vrijgestelde handelingen zonder recht op aftrek noch enige niet-economische activiteit, zodat een aftrekbeperking niet aan de orde is. Voor zover het Unierecht al twijfels zou oproepen over de aftrekbaarheid van de btw op de aan belanghebbende in rekening gebrachte kosten, doet zij een beroep op onderdeel 11 van de Holdingresolutie (van 18 februari 1991, nr. VB91/347, FED 1991/266).

Belanghebbende voert meer subsidiair aan dat indien zij geen ondernemer is en [B (ZK)] wel wordt geacht diensten ten behoeve van belanghebbende te hebben verricht, zij hierover geen verlegde btw is verschuldigd omdat i) geen sprake is van diensten als bedoeld in artikel 6i Wet OB en ii) het werkelijk gebruik en de werkelijke exploitatie van deze diensten niet in Nederland maar in Kazachstan is gelegen. De doorbelaste kosten betreffen kosten die door [B (ZK)] in Kazachstan worden gemaakt voor de praktische en operationele ondersteuning van de activiteiten van [F (KAZ)] . De doorbelaste kosten bestaan onder meer uit boorkosten, ontwikkelingskosten van de productiefaciliteiten, geologische en geofysische onderzoek om te bepalen of de grond geschikt is om te boren voor olie en algemene overheadkosten. De dienst van [B (ZK)] omvat veel meer dan raadgevende diensten en daarom kan de dienst niet als dienst bedoeld in artikel 6i onderdeel c Wet OB worden aangemerkt. Het Hof oordeelt als volgt.

Is belanghebbende belastingplichtig voor de omzetbelasting?

5.3. De rechtbank heeft geoordeeld dat sprake is van een zakelijke lening, tegen een zakelijke rente die, mede gelet op de omvang van de uitgeleende bedragen en het hoge risico, bedrijfsmatig is verstrekt. Dat belanghebbende enkel als ‘doorgeefluik’ fungeert doet daar niet aan af; zij mag immers niet worden vereenzelvigd met haar aandeelhouders. De stelling dat de lening moet worden gezien als een kapitaalstorting is door de rechtbank verworpen (zie r.o. 13.9 t/m 13.11). Belanghebbende is dan ook ondernemer, aldus de rechtbank.

5.4. Terecht heeft de rechtbank niet alleen de vraag beantwoord (1) of sprake is van een lening, maar ook (2) of de lening bedrijfsmatig is verstrekt. De rechtbank heeft in r.o. 13.7 tot en met 13.9 van haar uitspraak de eerste vraag terecht en op goede gronden bevestigend beantwoord. Met betrekking tot het antwoord op de tweede vraag overweegt het Hof als volgt.

5.5. Het Hof verwijst in de eerste plaats naar het arrest van het HvJ van 14 november 2000, Floridienne/Berginvest, C-142/99, ECLI:EU:C:2000:623, waarin is overwogen (nadruk: Hof):

27. Aangezien artikel 2, lid 1, van de Zesde richtlijn bepaalde handelingen waarbij de belastingplichtige niet als zodanig handelt, van de werkingssfeer van de BTW uitsluit, veronderstelt de onderwerping aan de BTW van leningen, zoals deze waarop het hoofdgeding betrekking heeft, dat zij hetzij een in artikel 4, lid 2, van de Zesde richtlijn bedoelde economische activiteit van de ondernemer uitmaken, hetzij het rechtstreekse, duurzame en noodzakelijke verlengstuk zijn van een belastbare activiteit , zonder nochtans hieraan bijkomstig te zijn in de zin van artikel 19, lid 2, van deze richtlijn (zie, in die zin, arrest Régie dauphinoise, reeds aangehaald, punt 18).

5.6. Het Hof zal daarom eerst beoordelen of de onderwerpelijke leningen een op zichzelf staande economische activiteit vormen. Dat is volgens het HvJ het geval indien (onderstreping Hof):

28. (…) deze activiteit niet slechts incidenteel wordt uitgeoefend en niet beperkt is tot het beheer van investeringen op dezelfde wijze als een particuliere investeerder (…).’

maar dat zij bedrijfsmatig wordt uitgeoefend of met een commercieel oogmerk, onder andere gekenmerkt door het streven naar een maximaal rendement van het geïnvesteerde kapitaal

5.7. Het Hof gaat er vanuit dat van bedrijfsmatig handelen in ieder geval sprake is indien is gehandeld op een wijze en onder voorwaarden die vergelijkbaar zijn met die van een kredietinstelling/bank (vgl. r.o. 67 van het EDM-arrest). Van een dergelijke vergelijkbaarheid is in het onderhavige geval evident geen sprake, gelet op de wijze waarop en de voorwaarden waaronder de gelden worden uitgeleend aan [F (KAZ)] (zie r.o. 4 tot en met 6 van de uitspraak van de rechtbank). Het Hof wijst in het bijzonder op de omstandigheid dat de leningen zijn afgesloten zonder zekerheidsstelling, zonder looptijd, met een rente van 2% [terwijl de investeringen van [F (KAZ)] een hoog risicoprofiel hebben] en de betaling van zowel de hoofdsom als de rente winstafhankelijk is gemaakt. Een bank zou in geen geval bereid zijn om onder deze voorwaarden gelden uit te lenen.

5.8. Die vaststelling, dat belanghebbende niet heeft gehandeld op een wijze die vergelijkbaar is met die van een bank heeft, sluit echter niet uit dat toch sprake kan zijn van ‘bedrijfsmatig of commercieel’ handelen. Daarvoor is dan wel vereist dat dit handelen gekenmerkt wordt door een streven naar een maximaal rendement van het geïnvesteerde kapitaal (vgl. r.o. 67 van het EDM-arrest).

5.9. Ook daarvan is geen sprake. In de onderwerpelijke zaak hebben [A (ZK)] en [B (ZK)] een lening verstrekt aan belanghebbende. Dit is vastgelegd in een overeenkomst van 25 januari 2006. Daarnaast hebben [A (ZK)] en [B (ZK)] , samen met [E (KAZ)] en [D NV] een lening verstrekt aan belanghebbende. Dit is vastgelegd in een overeenkomst van 19 december 2007, aangepast bij een overeenkomst van 17 juni 2009. De aan belanghebbende geleende gelden mogen op grond van artikel 5.3 (a) van de leningovereenkomsten uitsluitend aangewend worden voor het doorlenen aan [F (KAZ)] onder dezelfde voorwaarden als belanghebbende de gelden leent.

Deze in artikel 5.3 (a) opgelegde voorwaarde, brengt dwingend mee dat belanghebbende geen rendement op leningen aan [F (KAZ)] mag/kan behalen.

Onder die omstandigheden, naast die al zijn genoemd in 5.7.1, kan niet worden gezegd dat het handelen van belanghebbende zich kenmerkt door het streven naar een maximaal rendement van het geïnvesteerde kapitaal. Van bedrijfsmatig of commercieel handelen is dan geen sprake.

5.10. Dat belanghebbende als aandeelhouder van [F (KAZ)] op termijn dividenden hoopt te incasseren, maakt dit niet anders. Het houden van aandelen is weliswaar de exploitatie van een zaak om er duurzaam opbrengst uit te verkrijgen, maar aangezien de betaling van dividend niet kan gelden als een tegenprestatie, maar als een winstdeling moet worden gezien, valt de exploitatie om die reden buiten de werkingssfeer van de omzetbelasting (vgl. HvJ 20 juni 1991, C-60/90 Polysar Investments Netherlands BV).

5.11. Het EDM-arrest waarop belanghebbende zich beroept, leidt niet tot een ander oordeel, omdat het in die zaak ging om een moeiende holdingmaatschappij, die naast het verstrekken van leningen wél andere activiteiten verrichte (zie voor een beschrijving van die andere activiteiten punt 14 van het EDM-arrest).

5.12. De door EDM verstrekte leningen werden door het HvJ – zo leidt het Hof af uit de verwijzing naar arrest Régie dauphinoise in r.o. 69 – beschouwd als het rechtstreekse, duurzame en noodzakelijke verlengstuk van die andere activiteiten.

5.13. Ten aanzien van de mogelijkheid om de leningen via de zogenoemde ‘verlengstukgedachte’ als economische activiteit aan te merken (zie 5.5), overweegt Hof dat die optie in het onderhavige geval is uitgesloten, omdat er geen andere activiteiten zijn waarvan de lening als een verlengstuk zou kunnen gelden. In zoverre is de onderhavige zaak gelijk aan de zaak die heeft geleid tot het arrest van het HvJ Floridienne-Berginvest (zie r.o. 27). Anders dan belanghebbende betoogt, volgt uit het EDM-arrest niet dat bij intercompany-leningen niet meer hoeft te worden beoordeeld of de kredietverstrekkende maatschappij bedrijfsmatig of commercieel handelt. Het Hof verwijst in dit verband naar de conclusie van A-G van Hilten van 4 januari 2011, ECLI:NL:PHR:2011:BP3871, onderdeel 5.10 tot en met 5.15.

5.14. Het beroep van belanghebbende op het arrest Hoge Raad 5 februari 1992, nr. 27413, ECLI:NL:HR:1992:BH8239 (BNB 1992/123), leidt het Hof evenmin tot een ander oordeel, omdat het in dat arrest lijkt te gaan om een houdster die – anders dan belanghebbende – wél heeft gehandeld op een wijze en onder voorwaarden die (voldoende) vergelijkbaar is/zijn met die van een bank, althans kan worden gekwalificeerd als ‘bedrijfsmatig of commercieel handelen’.

5.15. Het voorgaande leidt het Hof tot het oordeel dat belanghebbende geen ondernemer is wegens het verstrekken van leningen aan [F (KAZ)] . Het gelijk is in zoverre aan de inspecteur.

Heeft belanghebbende PCO-diensten afgenomen van [B (ZK)] ?

5.16. Partijen verschillen bij die uitkomst van mening over het antwoord op de vraag of belanghebbende omzetbelasting verschuldigd is ter zake van de PCO-fees op grond van artikel 6j, aanhef en onderdeel b, Wet OB, in verbinding met artikel 12, derde lid, Wet OB. Daarvoor is ten eerste vereist dat belanghebbende de diensten van [B (ZK)] heeft afgenomen, zoals de inspecteur stelt en belanghebbende betwist. Belanghebbende heeft in dat kader aangevoerd dat het een zuivere doorbelasting van kosten betreft, in ruil waarvoor belanghebbende geen identificeerbaar voordeel verkrijgt; belanghebbende draait feitelijk slechts op voor de kosten en neemt niets af behalve de rekening. Het Hof oordeelt als volgt.

5.17. De rechtbank heeft dienaangaande (ten overvloede) als volgt overwogen (zie r.o. 14.2):

Niet aannemelijk is dat tussen [B (ZK)] en eiseres geen rechtsbetrekking bestaat waaruit voortvloeit dat [B (ZK)] specifiek aan haar diensten verricht. Verweerder heeft terecht gesteld dat er wel een rechtsbetrekking bestaat waaronder diensten onder bezwarende titel door [B (ZK)] aan eiseres worden verricht. In de JOA is vastgelegd dat [B (ZK)] “indirect services” en “general counselling and support services” biedt. De kosten hiervoor zijn in de winst- en verliesrekening van eiseres verantwoord. De rechtbank wijst er in dit verband op dat bij de beoordeling van een dienst allereerst dient te worden aangesloten bij de juridische vormgeving van die dienst. Wanneer de juridische realiteit afwijkt van de economische realiteit kan dit aanleiding geven tot een herkwalificatie (zie bijvoorbeeld HvJ EU 22 december 2010, RBS Deutschland Holdings GmbH, ECLI:EU:C:2010:810). Eiseres heeft niet aangetoond dat de diensten door [B (ZK)] aan haar niet daadwerkelijk zijn verricht in het kader van een reële economische activiteit. De rechtbank kent daarbij gewicht toe aan het feit dat partijen de uitvoering van deze diensten klaarblijkelijk bewust zijn overeengekomen.

5.18. Het Hof komt in zoverre tot een ander oordeel dan de rechtbank en motiveert dit als volgt. Voor de vaststelling of sprake is van een belastbare prestatie is niet alleen vereist dat een betaling wordt gedaan, maar ook dat tegenover deze betaling een prestatie wordt verricht. Voor het bewijs van het afnemerschap is van belang dat het behoudens tegenbewijs ervoor moet worden gehouden dat degene die in een factuur wordt genoemd als degene aan wie de op die factuur omschreven dienst is verleend, de afnemer is van die dienst (vergelijk Hoge Raad 2 december 2011, ECLI:NL:HR:2011:BU6535). Het tegenbewijs kan, zoals te doen gebruikelijk bij vermoedens, worden geleverd door feiten en omstandigheden te stellen, en zo nodig aannemelijk te maken, die redelijke twijfel erover doen ontstaan of degene die wordt vermoed afnemer te zijn, dit ook daadwerkelijk is (vergelijk Hoge Raad 28 juni 2013, ECLI:NL:HR:2013:63, rechtsoverweging 3.5.3). In dat bewijs is belanghebbende naar ’s Hofs oordeel geslaagd. Ter toelichting dient het volgende. In de JOA is ten aanzien van de facturen in geding onder meer vermeld: ‘Indirect costs chargeable under this Article III represent the cost of general counselling and support services provided to the Operator and/or [X BV] by [B (ZK)] ’ (nadruk: Hof). Voor zover [B (ZK)] op grond van de JOA diensten heeft verleend aan de Operator ( [F (KAZ)] ), kan belanghebbende niet als de afnemer van deze diensten worden aangemerkt, ook niet als de facturen ter zake aan belanghebbende zijn uitgereikt in haar rol van beheerder van de “Joint Account” (zie 5.2). In dat geval is, zoals belanghebbende stelt, sprake van een ‘zuivere kostendoorberekening’. Belanghebbende stelt dat alle PCO-diensten aan [F (KAZ)] zijn verricht. Ter onderbouwing van die stelling wijst zij op de afspraak dat de kosten die [B (ZK)] in rekening mag brengen aan belanghebbende, 2% bedragen van de uitgaven voor het lopende jaar (zie artikel 3 (2) van de JOA). Partijen hebben ter zitting bij het Hof verduidelijkt dat deze kosten worden beschreven in de ‘Technical service agreement’ van 15 juli 2009 (zie 2.2 hierboven). Het betreft kosten die samenhangen met het inhuren van i) geologen (voor onder meer regionale geologie; analyse van aardoliesystemen en seismische-interpretatie), ii) geofysici (voor onder meer seismologisch-onderzoek, zwaartekracht- en magnetisch onderzoek en locatieonderzoek) en iii) petroleum ingenieurs (voor onder meer monsteranalyse, voltooiing van de put en reservoirbeheer) en kosten voor gereedschap en software. Het Hof acht de stelling van belanghebbende dat deze diensten zijn afgenomen door [F (KAZ)] , die de exploratie en exploitatie van aardolie uitvoert, het meest aannemelijk. Bij die stand ligt op de weg van de inspecteur om het tegendeel aannemelijk te maken.

5.19. De inspecteur heeft daartoe aangevoerd dat de dienstverlening door [B (ZK)] niet mag worden vereenzelvigd met de diensten als bedoeld in de Technical service agreement; deze kosten zijn slechts gehanteerd als berekeningsgrondslag. De diensten waarvoor is gefactureerd, zo stelt hij, behelzen andere, meer algemene adviesdiensten, die belanghebbende in staat stellen om toezicht te houden op [F (KAZ)] . Hij verwijst daarvoor naar een factuur uit maart 2009 (zie bijl. 62 bij het verweer in eerste aanleg). Op die factuur is vermeld dat deze ziet op ‘Consulting services’ / ‘Parent Company Overhead’.

De verwijzing naar de factuur uit 2009 kan naar het oordeel van het Hof niet als bewijs van zijn stelling dienen, reeds omdat 2009 niet is begrepen in de onderwerpelijke tijdvakken. Op de facturen die wel zijn uitgereikt in de onderhavige tijdvakken (zie bijl 17 t/m 21 bij het beroepschrift in eerste aanleg) wordt enkel verwezen naar (artikel III van) de JOA. Uit de JOA, noch de overige gedingstukken volgt echter dat [B (ZK)] andere kosten heeft gemaakt of andere diensten heeft (laten) verrichten dan die bedoeld in de Technical service agreement.

Het vorenstaande leidt het Hof tot het oordeel dat de inspecteur tegenover de geloofwaardige verklaring van belanghebbende, niet aannemelijk heeft gemaakt dat er in rechtstreeks verband met de betalingen (bedoeld onder r.o. 8 van de uitspraak van de rechtbank) diensten door [B (ZK)] aan belanghebbende zijn verricht, zodat reeds daarom de naheffingsaanslag ten onrechte is opgelegd.

Het Hof overweegt ten overvloede als volgt.

Toepassing art. 6i in verbinding met art. 6j Wet OB

5.20. Als Hof tot het oordeel zou zijn gekomen dat tegenover de PCO-fees wél een prestatie door [B (ZK)] aan belanghebbende zou zijn verricht, is het hoger beroep van de inspecteur alleen gegrond als kan worden geoordeeld dat de plaats van PCO-diensten niet volgens de algemene regel (van art. 6 Wet OB) moet worden bepaald maar volgens de specifieke regel van art. 6j van de Wet OB.

5.21. Artikel 6j van de Wet luidt voor zover hier van belang als volgt:

De hierna genoemde diensten die worden verricht door ondernemers die buiten de Unie (…) zijn gevestigd (…) worden aangemerkt als worden zij in Nederland verricht, wanneer het werkelijke gebruik en de werkelijke exploitatie in Nederland plaatsvinden:

(…)

b. diensten als bedoeld in artikel 6i, eerste lid, onderdelen a tot en met g, die worden verricht voor in Nederland gevestigde lichamen in de zin van de Algemene wet inzake rijksbelastingen, andere dan ondernemers.

Artikel 6i van de Wet luidt voor zover hier van belang als volgt:

De plaats van de volgende diensten, (…), is de plaats waar deze persoon gevestigd is of zijn woonplaats of gebruikelijke verblijfplaats heeft:

(…)

c. diensten verricht door raadgevende personen, ingenieurs, adviesbureaus, advocaten, accountants en andere soortgelijke diensten, alsmede gegevensverwerking en informatieverschaffing;

5.22. De eerste vraag die dan moet worden beantwoord is of de PCO-diensten als raadgevende diensten of soortgelijke diensten als bedoeld in artikel 6i, Wet OB kunnen worden aangemerkt, zoals de inspecteur stelt maar belanghebbende weerspreekt. Nu de inspecteur stelt dat meer belasting is verschuldigd dan aangegeven en voldaan door belanghebbende, is het aan hem om feiten en omstandigheden aan te voeren, die hij zo nodig dient te bewijzen, op grond waarvan kan worden geoordeeld dat de specifieke regel van artikel 6j Wet OB van toepassing is. Dat is alleen het geval als de PCO-diensten hoofdzakelijk en gewoonlijk worden verricht in het kader van een van de aldaar genoemde beroepen (ingenieurs, adviesbureaus, advocaten en accountants) of de diensten weliswaar niet door een als zodanige beroepsbeoefenaar zijn verricht maar deze wel hetzelfde doel hebben en daarom als soortgelijke diensten kunnen gelden (vgl. HvJ 16 september 1997, C-145/96, ECLI:EU:C:1997:406, Von Hoffmann).

5.23. Als veronderstellenderwijs wordt aangenomen dat het te dezen gaat om diensten verricht door ingenieurs als bedoeld in artikel 6i, dan heeft de inspecteur niet aannemelijk gemaakt dat het werkelijke gebruik en de werkelijke exploitatie van deze diensten in Nederland heeft plaatsgevonden, zoals vereist voor de toepassing van artikel 6j Wet OB. Het ‘werkelijk gebruik’ van deze diensten, die nauw samenhangen met de exploratie en exploitatie van oliewinning, heeft in dat geval, zo acht het Hof aannemelijk, plaatsgevonden in Kazachstan.

5.24. Als daarentegen veronderstellerwijs wordt aangenomen dat [B (ZK)] geen ingenieursdiensten, maar algemene adviesdiensten aan belanghebbende heeft verleend (zie 5.17), dan is het Hof van oordeel dat de inspecteur niet, althans onvoldoende, aannemelijk heeft gemaakt dat dit adviesdiensten betreft die hoofdzakelijk en gewoonlijk worden verricht in het kader van een van de in artikel 6i genoemde beroepen, noch dat sprake is van ‘andere gelijksoortige diensten’.

5.25. Het vorenstaande leidt tot het oordeel dat, ook als wordt aangenomen dat [B (ZK)] diensten aan belanghebbende heeft verricht, de verleggingsregeling geen toepassing kan vinden. Ook dan is het gelijk aan belanghebbende.

Slotsom

5.26. De slotsom is dat het hoger beroep van de inspecteur ongegrond is. De uitspraak van de rechtbank dient te worden bevestigd.

6. Kosten

Omdat het hoger beroep ongegrond is, bestaat er aanleiding de inspecteur te veroordelen in de kosten van belanghebbende voor door een derde beroepsmatig verleende rechtsbijstand. Met toepassing van het in de bijlage bij het Besluit proceskosten bestuursrecht opgenomen tarief worden die kosten vastgesteld op € 2.511 (= 2 [indienen van een verweerschrift + bijwonen zitting] x € 837 x 1,5).

7. Beslissing

Het Hof :

• bevestigt de uitspraak van de rechtbank;
• veroordeelt de inspecteur in de kosten van belanghebbende tot een bedrag van € 2.511;
• bepaalt dat van de inspecteur een griffierecht wordt geheven van € 548.

De uitspraak is gedaan door mrs. C.J. Hummel, voorzitter, B.A. van Brummelen en J-P.R. van den Berg, leden van de belastingkamer, in tegenwoordigheid van mr. A.H. van Dapperen, als griffier. De beslissing is op 12 december 2023 in het openbaar uitgesproken.